2. Особенности процесса организации аудита эффективности
2. Особенности процесса организации аудита эффективности 
2.1. Эффективность отражает степень, в которой деятельность объектов аудита эффективности (та или иная мера, мероприятие) дает или могла бы дать (с точки зрения наличия альтернатив, упущенных возможностей) результат за счет использования федеральных и иных ресурсов или, иными словами, соотношение ресурсов и результатов. Эффективность показывает, обосновано ли использование ресурсов достигнутыми результатами.
2.2. В рамках аудита эффективности устанавливается, предпринял ли объект аудита эффективности, иной заинтересованный орган или организация (например, государственный орган, осуществляющий нормативное правовое регулирование соответствующей сферы деятельности) все возможные действия для обеспечения эффективности использования ресурсов, то есть:
для достижения полученных результатов за счет использования меньшего объема ресурсов ("идентичное за меньшее");
ПРИМЕР
В рамках аудита эффективности приобретения лекарственных средств за счет бюджетных ассигнований установлено, что новые закупки лекарственных препаратов в ряде субъектов Российской Федерации осуществляются при наличии запасов, превышающих потребность. Происходит списание лекарственных препаратов (запасов) по причине истечения срока годности. Это свидетельствует о низкой эффективности использования ресурсов: более качественное управление запасами и потребностью в закупках (качественное планирование новых закупок) позволило бы достичь результатов за счет использования меньшего объема ресурсов. Высвобождающиеся бюджетные ассигнования могли быть перенаправлены в иные регионы, наиболее остро нуждающиеся в лекарственном обеспечении, или на иные цели.
для достижения лучших результатов за счет использованных (или аналогичных использованным) ресурсов ("большее за идентичное").
ПРИМЕР
Подтверждена неэффективность использования ресурсов: лесопожарная техника, несмотря на ее закупку за счет бюджетных средств (достижение непосредственных результатов), не эксплуатировалась при выполнении работ по тушению лесных пожаров и осуществлению мер пожарной безопасности в лесах (т.е. не было обеспечено достижение конечных результатов). Участник бюджетного процесса мог бы достигнуть лучшего результата при использовании бюджетных средств.
Также в рамках аудита эффективности рекомендуется установить (при необходимости), предпринял ли объект аудита эффективности, иной заинтересованный орган или организация действия для достижения лучших результатов за счет дополнительных ресурсов. С точки зрения повышения эффективности используемых ресурсов получаемые лучшие результаты должны превышать дополнительно выделяемые ресурсы ("гораздо большее за большее").
ПРИМЕР
В рамках аудита эффективности мер, направленных на развитие инфраструктуры сельских территорий, выявлено, что, несмотря на строительство инфраструктуры (газораспределительных сетей), значительная часть таких объектов фактически не была введена в эксплуатацию либо ввод в эксплуатацию не привел к сокращению числа сельских жителей, не обеспеченных сетевым газом. Указанное свидетельствует о низкой эффективности осуществляемых мер: недостаточно построить объекты (т.е. достичь непосредственных результатов), необходимо также ввести газораспределительные сети в эксплуатацию, а также принять дополнительные меры по подключению домовладений к сетям, сократив таким образом долю жителей, не обеспеченных сетевым газом (т.е. достичь конечных результатов). Реализация дополнительных мер требует дополнительных ресурсов (компенсации затрат домовладений на технологическое присоединение) и должно сопровождаться эффективным их использованием.
2.3. При проведении аудита эффективности рекомендуется обращать внимание на следующее:
федеральные и иные ресурсы в соответствии с определением, содержащимся в подразделе 1.2 Стандарта, не ограничиваются только бюджетными ассигнованиями и (или) иными финансовыми ресурсами и понимаются в более широком смысле (см. пункт 5.1.3 Методических рекомендаций);
результаты охватывают, как правило, как непосредственные, так и конечные результаты: с точки зрения аудита эффективности важно не только получение конкретных продуктов, формируемых вследствие деятельности объектов аудита (непосредственные результаты), но и совокупность значимых изменений, возникающих у выгодоприобретателей после использования таких продуктов (конечные результаты);
возможность определения и оценки результатов (например, значений показателей (индикаторов), характеризующих результаты; иных характеристик результатов) и ресурсов (например, объема ресурсов, видов ресурсов) влияет на возможность проведения аудита эффективности и формулирования вывода об эффективности, иных выводов;
эффективность не рассматривается только как достижение результатов или использование ресурсов. В случае необходимости их обособленной оценки следует отдельно проводить оценку достигнутых результатов или оценку использованных ресурсов;
аудит эффективности - это не только выявление фактов нарушений (недостатков), повлекших за собой недостижение результатов и (или) увеличение затрат ресурсов. Выявление таких фактов - лишь часть процедуры по оценке выбранных ресурсов и методов их использования. Аудит эффективности - это еще и выявление упущенных возможностей, альтернатив, формирование доказательств по которым требует проведения большего числа аудиторских процедур с применением различных методов сбора и анализа данных. Такие упущенные возможности, альтернативы могут быть обусловлены иными проблемами (как системного, так и индивидуального характера) в отрасли, законодательстве, организации деятельности и т.п.;
эффективность отражает выбор между реально осуществимыми альтернативами. Сопоставление должно проводиться с альтернативами (выступающими как эталоны для сравнения), которые являются действительно осуществимыми и сопоставимыми с точки зрения результатов (их качества и количества) или затраченных на их достижение ресурсов <1>;
--------------------------------
<1> При проведении такого сопоставления рекомендуется (при возможности) использовать положительный опыт международной практики, в том числе основанный на ресурсах Проекта обмена информацией по лучшим практикам (Benchmarking information exchange project, https://biep.nku.cz/). Участниками данного проекта являются более 36 членов ЕВРОСАИ.
аудит эффективности осуществляется в форме последующего аудита. В этой связи при проведении аудита эффективности следует обращать внимание на проверяемый период деятельности. Постепенно достигаемые результаты и затрачиваемые на такие результаты ресурсы могут накапливаться в течение некоторого периода времени. В этой связи аудит эффективности рекомендуется проводить после достижения всех результатов с учетом накопленного объема использованных ресурсов;
при проведении аудита эффективности должны оцениваться как действия, так и бездействие объектов аудита эффективности в отношении ресурсов на всех этапах - от планирования, распределения ресурсов, организации контроля за их использованием до получения тех или иных результатов. Вывод о неэффективности отдельных этапов - планирования, распределения ресурсов, контроля за их использованием и т.д. - может быть сделан только в рамках общего вывода относительно эффективности деятельности объекта аудита (как одна из причин неэффективности) по отдельной цели аудита эффективности.
2.4. При организации аудита эффективности предмет и границы предмета контрольного или экспертно-аналитического мероприятия определяются с учетом подхода к проведению аудита эффективности (системно-ориентированного подхода или результат-ориентированного подхода). Подробнее о выборе подхода указано в разделе 3 Методических рекомендаций.
2.5. Границы предмета контрольного или экспертно-аналитического мероприятия определяют возможность проведения аудита эффективности. Чем шире границы предмета контрольного или экспертно-аналитического мероприятия, тем сложнее определить:
все используемые (располагаемые) ресурсы;
результаты, непосредственно связанные с использованием таких ресурсов.
2.6. Чрезмерное расширение границ предмета контрольного или экспертно-аналитического мероприятия может повлечь за собой необходимость проведения стратегического аудита (наряду с аудитом эффективности или вместо него). Так, проведение оценки влияния использованных ресурсов на конечные результаты и итоговые эффекты, оценки влияния конечных результатов на итоговые эффекты <2> и т.п. может оказаться необходимым ввиду отсутствия (необходимости доказывания) непосредственной взаимосвязи между определенными ресурсами и конечными результатами, итоговыми эффектами.
--------------------------------
<2> См. стандарт внешнего государственного аудита (контроля) СГА 105 "Стратегический аудит".
Вместе с тем слишком узкие границы предмета контрольного или экспертно-аналитического мероприятия нивелируют важность самого аудита эффективности, а также влекут за собой несоразмерность результатов мероприятия и ресурсов, затрачиваемых на его проведение.
2.7. Рекомендуются следующие условные формулировки предмета аудита эффективности.
ПРИМЕРЫ
Отдельные меры (мероприятия) национального проекта или государственной программы Российской Федерации.
Деятельность по использованию ресурсов, направленных на закупку определенных товаров, работ, услуг.
Система санаторно-курортного обеспечения государственных гражданских служащих (небольшая по масштабу система управления ресурсами).
Система обеспечения лиц с ограниченными возможностями техническими средствами реабилитации (небольшая по масштабу система управления ресурсами).
Не рекомендуются следующие условные формулировки предмета аудита эффективности.
ПРИМЕРЫ (НЕДОПУСТИМАЯ ПРАКТИКА)
Деятельность по реализации национального проекта или государственной программы Российской Федерации.
Деятельность по достижению национальной цели.
Система обязательного медицинского страхования (большая по масштабу система управления ресурсами).
Система социального обеспечения (большая по масштабу система управления ресурсами).
2.8. При проведении аудита эффективности рекомендуется учитывать отдельные аспекты методологии стратегического аудита. В частности, при аудите эффективности рекомендуется учитывать устойчивость результатов (длительность в долгосрочном периоде), масштаб результатов (охват групп граждан, организаций, на которые такие результаты были направлены).
2.9. Результаты стратегического или финансового аудита также могут быть использованы для обоснования проведения аудита эффективности.
Так, в случае доказанности влияния (в рамках оценки влияния) тех или иных мер (мероприятий), осуществляемых объектом аудита, на какие-либо конечные результаты, на следующем шаге может быть проведена оценка соотношения ресурсов, использованных при реализации таких мер (мероприятий), и конечных результатов с точки зрения наличия альтернатив (т.е. проведена оценка эффективности мер (мероприятий).
Выявленные в рамках финансового аудита нарушения в учете товарно-материальных ценностей могут свидетельствовать о целесообразности проведения аудита эффективности.
2.10. По результатам аудита эффективности может быть выявлена необходимость проведения стратегического или финансового аудита. Так, регулярно выявляемая неэффективность функционирования системы управления ресурсами может свидетельствовать о наличии возможных проблем при формировании и (или) реализации тех или иных документов стратегического планирования, а также о носящих системный характер нарушениях нормативных правовых актов, регулирующих бюджетные правоотношения.
Также после аудита эффективности может быть проведен стратегический аудит в части оценки влияния конечных результатов на итоговые эффекты, что будет следующим логическим шагом в общей оценке реализуемых мер (мероприятий).
2.11. Стандартом, а также стандартами внешнего государственного аудита (контроля) СГА 101 "Общие правила проведения контрольного мероприятия", СГА 102 "Общие правила проведения экспертно-аналитических мероприятий" установлены требования к предмету контрольного или экспертно-аналитического мероприятия (предмету аудита эффективности). В этой связи не допускается использование в формулировках предмета аудита эффективности слов "оценка", "проверка", "эффективность", "экономность", "результативность" и т.п. Так, "эффективность", "экономность", "результативность" - это состояния, которые только предстоит доказать в рамках аудита эффективности.
