Статья 145. "Налоговый кодекс РФ (часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 28.12.2024, с изм. от 21.01.2025)
Статья 145 НК РФ ч.2. Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика
Статья 145. Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика 
1. Организации и индивидуальные предприниматели, за исключением организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) или упрощенную систему налогообложения, имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее в настоящей статье - освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.
Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, при условии, что указанные лица переходят на уплату единого сельскохозяйственного налога и реализуют право, предусмотренное настоящим абзацем, в одном и том же календарном году либо при условии, что за предшествующий налоговый период по единому сельскохозяйственному налогу сумма дохода, полученного от реализации товаров (работ, услуг) при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется указанная система налогообложения, без учета налога не превысила в совокупности: 100 миллионов рублей за 2018 год, 90 миллионов рублей за 2019 год, 80 миллионов рублей за 2020 год, 70 миллионов рублей за 2021 год, 60 миллионов рублей за 2022 год и последующие годы.
Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождаются от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, при соблюдении одного из следующих условий:
за календарный год, предшествующий календарному году, начиная с которого организация или индивидуальный предприниматель переходит на упрощенную систему налогообложения, у указанных организации или индивидуального предпринимателя сумма доходов, определяемых в порядке, установленном главой 23, 25 или 26.1 настоящего Кодекса, а также в порядке, установленном Федеральным законом от 25 февраля 2022 года N 17-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Автоматизированная упрощенная система налогообложения", не превысила в совокупности 60 миллионов рублей;
за предшествующий налоговый период по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, у указанных организации или индивидуального предпринимателя сумма доходов, определяемых в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, не превысила в совокупности 60 миллионов рублей.
Вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождаются от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, начиная с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.
При определении величины доходов, указанной в абзацах четвертом и пятом настоящего пункта, не учитываются доходы в виде положительной курсовой разницы, предусмотренные пунктом 11 части второй статьи 250 настоящего Кодекса, и доходы в виде субсидий, признаваемые в порядке, установленном пунктом 4.1 статьи 271 настоящего Кодекса, при безвозмездной передаче в государственную и (или) муниципальную собственность имущества (имущественных прав).
В случае, если индивидуальный предприниматель применял одновременно общий режим налогообложения и патентную систему налогообложения либо систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) и патентную систему налогообложения, при определении величины доходов, указанной в абзацах четвертом и пятом настоящего пункта, учитываются доходы по обоим указанным налоговым режимам.
В случае, если индивидуальный предприниматель применяет (применял) в календарном году упрощенную систему налогообложения, патентную систему налогообложения, специальный налоговый режим "Автоматизированная упрощенная система налогообложения", при определении величины доходов в соответствии с абзацами четвертым и пятым настоящего пункта учитываются доходы по всем указанным специальным налоговым режимам.
2. Если иное не предусмотрено настоящим пунктом, положения настоящей статьи не распространяются на организации и индивидуальных предпринимателей, которые реализуют подакцизные товары в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев, а также на организации, указанные в статьях 145.1 и 145.2 настоящего Кодекса.
Организации и индивидуальные предприниматели, указанные в абзацах третьем - пятом пункта 1 настоящей статьи, применяют освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, без учета особенностей, предусмотренных абзацем первым настоящего пункта.
3. Освобождение в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи не применяется в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, подлежащих налогообложению в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса.
Лица, указанные в абзаце первом пункта 1 настоящей статьи, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее уведомление и документы, указанные в пункте 6 настоящей статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.
Лица, указанные в абзаце втором пункта 1 настоящей статьи, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее уведомление в налоговый орган по месту своего учета.
Указанные документы и (или) уведомление представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого используется право на освобождение.
Абзац утратил силу с 1 января 2025 года. - Федеральный закон от 12.07.2024 N 176-ФЗ.
4. Организации и индивидуальные предприниматели, указанные в абзаце первом пункта 1 настоящей статьи, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, если право на освобождение будет утрачено ими в соответствии с пунктом 5 настоящей статьи.
Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), воспользовавшиеся правом на освобождение, не вправе отказаться от права на освобождение в дальнейшем, за исключением случаев, если право на освобождение будет утрачено ими в соответствии с пунктом 5 настоящей статьи.
По истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца организации и индивидуальные предприниматели, которые использовали право на освобождение в соответствии с абзацем первым пункта 1 настоящей статьи, представляют в налоговые органы:
документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи, без учета налога за каждые 3 последовательных календарных месяца в совокупности не превышала 2 миллиона рублей;
уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права.
5. Если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели, указанные в абзаце первом пункта 1 настоящей статьи, используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые 3 последовательных календарных месяца превысила 2 миллиона рублей либо если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров, налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место указанное превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания срока освобождения утрачивают право на освобождение.
Если в течение налогового периода по единому сельскохозяйственному налогу у организации или индивидуального предпринимателя, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) и использующих право на освобождение, сумма дохода, полученного от реализации товаров (работ, услуг) при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется указанная система налогообложения, без учета налога превысила размер, установленный в абзаце втором пункта 1 настоящей статьи, такая организация или индивидуальный предприниматель начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, утрачивают право на освобождение. Организации и индивидуальные предприниматели, утратившие право на освобождение, не имеют права на повторное освобождение.
Если в течение налогового периода по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, у организации или индивидуального предпринимателя, указанных в абзаце третьем пункта 1 настоящей статьи, сумма доходов, определяемых в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысила в совокупности 60 миллионов рублей, такие организация или индивидуальный предприниматель начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором имело место такое превышение, начинает исполнять обязанности налогоплательщика. При определении величины доходов, указанной в настоящем абзаце, не учитываются доходы в виде положительной курсовой разницы, предусмотренные пунктом 11 части второй статьи 250 настоящего Кодекса, и доходы в виде субсидий, признаваемые в порядке, установленном пунктом 4.1 статьи 271 настоящего Кодекса, при безвозмездной передаче в государственную и (или) муниципальную собственность имущества (имущественных прав). В случае, если в течение налогового периода по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, индивидуальный предприниматель применяет одновременно упрощенную систему налогообложения и патентную систему налогообложения, при определении величины доходов, указанной в настоящем абзаце, учитываются доходы по обоим указанным специальным налоговым режимам. В случае, если в календарном году применения упрощенной системы налогообложения организации или индивидуальные предприниматели применяли специальный налоговый режим "Автоматизированная упрощенная система налогообложения", при определении величины доходов, указанной в настоящем абзаце, учитываются в том числе доходы, полученные в рамках применения специального налогового режима "Автоматизированная упрощенная система налогообложения".
Сумма налога за месяц, в котором имело место превышение, предусмотренное абзацами первым и вторым настоящего пункта, либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке.
В случае, если налогоплательщик не представил документы, указанные в пункте 4 настоящей статьи (либо представил документы, содержащие недостоверные сведения), а также в случае, если налоговый орган установил, что налогоплательщик не соблюдает ограничения, установленные настоящим пунктом и пунктами 1 и 4 настоящей статьи, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.
6. Документами, подтверждающими в соответствии с пунктами 3 и 4 настоящей статьи право организаций и индивидуальных предпринимателей, указанных в абзаце первом пункта 1 настоящей статьи, на освобождение (продление срока освобождения), являются:
выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации);
выписка из книги продаж;
выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели);
абзац утратил силу с 1 января 2015 года. - Федеральный закон от 20.04.2014 N 81-ФЗ.
Для организаций и индивидуальных предпринимателей, перешедших с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.
Для индивидуальных предпринимателей, перешедших на общий режим налогообложения с системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога), документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).
7. В случаях, предусмотренных пунктами 3 и 4 настоящей статьи, налогоплательщик вправе направить в налоговый орган документы и (или) уведомление в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика. Налогоплательщик вправе также направить в налоговый орган документы и (или) уведомление по почте заказным письмом. В этом случае днем их представления в налоговый орган считается шестой день со дня направления заказного письма.
Форма и формат уведомлений, предусмотренных настоящей статьей, утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
8. Суммы налога, принятые налогоплательщиком к вычету в соответствии со статьями 171 и 172 настоящего Кодекса до использования им права на освобождение в соответствии с настоящей статьей, по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, но не использованным для указанных операций, после отправки налогоплательщиком уведомления об использовании права на освобождение подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед началом использования права на освобождение, а в случае, если организация или индивидуальный предприниматель начинает использовать право на освобождение, предусмотренное настоящей статьей, со второго или с третьего месяца квартала восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, начиная с которого указанные лица используют право на освобождение.
Суммы налога, уплаченные по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком, утратившим право на освобождение в соответствии с настоящей статьей, до утраты указанного права и использованным налогоплательщиком после утраты им этого права при осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, принимаются к вычету в порядке, установленном статьями 171 и 172 настоящего Кодекса.
При переходе налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения с применением освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, предусмотренного настоящей статьей, суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанный режим.
Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с абзацем третьим настоящего пункта, учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.
Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения и начавшие исполнять обязанности налогоплательщика, применяющего налоговые ставки, указанные в пункте 8 статьи 164 настоящего Кодекса, суммы налога по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретенным ими в период освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, к вычету не принимают в случае использования этих товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, налогообложение которых производится по налоговым ставкам, указанным в подпунктах 1 - 1.2, 2.1 - 3.1, 7, 11 пункта 1 и пункте 8 статьи 164 настоящего Кодекса.
Комментарий к статье 145 НК РФ ч.2
Статья 145 НК РФ дает право плательщикам НДС получить освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по этому налогу. Для этого необходимо выполнить условия, предусмотренные данной статьей.
Важно!
Так, в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" указывается, что при толковании данной нормы судам необходимо исходить из того, что по ее смыслу налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать указанное право на освобождение, а последствия нарушения срока уведомления законом не определены. При этом в силу закона такое уведомление может быть произведено и после начала применения освобождения.
Поэтому лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов.
Прежде всего следует отметить, что при проведении расчетов для применения освобождения по статье 145 НК РФ выручка исчисляется не за квартал, а за любые три последовательных календарных месяца. Подобная позиция подтверждается как налоговыми органами, так и судебной практикой (см. письмо МНС России от 29.10.2003 N ШС-6-14/1129; Постановление ФАС Поволжского округа от 21.04.2011 N А65-17070/2010).
Кроме того, при применении освобождения по статье 145 НК РФ учитывается только выручка от реализации товаров (работ, услуг).
Актуальная проблема.
На сегодняшний день является спорным вопрос, должен ли налогоплательщик в целях применения освобождения от уплаты НДС включать в расчет выручки суммы, полученные от операций по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ. Официальные органы не пришли к единогласному решению по данному вопросу.
Согласно одной позиции такие суммы не включаются в расчет выручки в целях налогообложения НДС.
Так, в письме ФНС России от 12.05.2014 N ГД-4-3/8911@ указывается, что нормами указанной статьи НК РФ не предусмотрено исключений из суммы выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг), операций, не подлежащих налогообложению НДС либо не признающихся объектом налогообложения по НДС. Размер выручки от реализации товаров (работ, услуг) в целях применения положений статьи 145 Кодекса следует рассчитывать только применительно к операциям по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС.
Согласно иной позиции, указанная выручка подлежит учету при определении выручки от реализации товаров (работ, услуг), указанной в пункте 1 статьи 145 НК РФ.
Исходя из официальной позиции, учитывать при расчете выручки суммы, полученные от операций, не облагаемых НДС либо не образующих объекта по данному налогу, нужно. Так, например, исходя из письма Минфина России от 29.01.2013 N 03-07-11/1592 нормой пункта 1 статьи 145 НК РФ не предусмотрено исключений в отношении выручки, полученной от реализации услуг, местом реализации которых для целей налога на добавленную стоимость территория Российской Федерации не признается в соответствии со статьей 148 НК РФ. Таким образом, указанная выручка подлежит учету при определении выручки от реализации товаров (работ, услуг), указанной в пункте 1 статьи 145 НК РФ.
Судебная практика.
Судебная практика по данному вопросу неоднозначна.
Часть арбитражных судов поддерживает занятую налоговыми органами позицию. Так, по обстоятельствам дела, рассмотренного в Постановлении ФАС Поволжского округа от 10.11.2011 N А06-1875/2011, в проверяемом периоде налогоплательщик осуществлял операции, как облагаемые НДС, так и операции, освобождаемые от налогообложения. В отношений операций, облагаемых НДС, налогоплательщик применял освобождение, предусмотренное статьей 145 НК РФ. В отношений операций, освобождаемых от налогообложения НДС, налогоплательщик применял льготу, предусмотренную подпунктом 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ
В указанной ситуации суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налогоплательщик подтвердил право на освобождение его от обязанностей плательщика НДС в спорный период, в связи с чем обоснованно не учитывал в выручке от реализации товаров (работ, услуг) операции, освобожденные от налогообложения НДС, предусмотренные подпунктом 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ. Данный вывод суд апелляционной инстанции признал несостоятельным ввиду того, что из правовых норм, содержащихся в статьях 39, 145, 146, 149, 153 НК РФ, следует, что при определении размера выручки, от которой зависит возможность предоставления права на освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС, подлежат учету все доходы налогоплательщика, как облагаемые НДС, так и освобожденные от НДС.
То есть при определении размера выручки, от которого зависит возможность предоставления права на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, учреждение обязано было учитывать все свои доходы, в том числе и освобожденные от обложения НДС.
По мнению ФАС Поволжского округа, суд апелляционной инстанции правомерно указал на то, что статья 149 НК РФ не регулирует вопросы, связанные с объектом налогообложения и освобождением от исполнения обязанностей налогоплательщиков. В данной статье идет речь об освобождении от налогообложения отдельных операций и приводится их исчерпывающий перечень.
Однако существует и другая позиция по рассматриваемой проблеме.
Исходя из Постановления Президиума ВАС РФ от 27.11.2012 N 10252/12 по смыслу нормы пункта 1 статьи 145 НК РФ институт освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика направлен на снижение налогового бремени в отношении налогоплательщиков, имеющих незначительные обороты по реализации товаров (работ, услуг), облагаемые налогом на добавленную стоимость. В связи с этим предельный показатель выручки, дающий право на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, должен рассчитываться только применительно к операциям по реализации, облагаемым налогом на добавленную стоимость.
Изложенный подход о применении показателя выручки только в отношении операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, поскольку применительно только к ним и испрашивается соответствующее освобождение, как отметил Президиум ВАС РФ, корреспондирует с правовой позицией Президиума ВАС РФ, выраженной в Постановлении от 18.03.2003 N 9579/02, согласно которой при расчете указанной выручки не учитываются не облагаемые налогом на добавленную стоимость обороты по реализации товаров, совершенные в рамках деятельности, переведенной на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
В частности, оказание услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного или воспитательного процесса в соответствии с подпунктом 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ не относится к операциям, облагаемым налогом на добавленную стоимость, в связи с чем выручка, полученная некоммерческой образовательной организацией от такой деятельности, правомерно не учитывалась образовательным учреждением при разрешении вопроса о наличии права на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика.
Арбитражные суды разделяют приведенную правовую позицию ВАС РФ (см. Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2013 N А70-60/2012, ФАС Северо-Западного округа от 17.04.2013 N А13-372/2012).
Из материалов дела, рассмотренного в Постановлении ФАС Поволжского округа от 13.10.2011 N А12-398/2011, усматривается, что налоговым органом при определении выручки в целях статьи 145 НК РФ учитывалась полученная выручка от реализации жилых помещений (квартир), тогда как в силу подпункта 22 пункта 3 статьи 149 НК РФ подобные операции налогообложению НДС не подлежат.
При таких обстоятельствах вывод судов первой и апелляционной инстанции, с учетом положений пункта 1 статьи 154, пункта 2 статьи 162, пунктов 1 и 4 статьи 166, статьи 173 НК РФ, о том, что в целях определения суммы выручки для возможности предоставления права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, подлежит учету выручка только от тех операций, которые подлежат включению в налоговую базу, то есть являются основой для исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, является правомерным.
Внимание!
По вопросу определения организацией, уплачивающей в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности единый налог на вмененный доход, суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, Минфин России в письме от 26.03.2007 N 03-07-11/71 разъяснил следующее. Поскольку пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что организации, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, не признаются налогоплательщиками НДС в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ и осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, то в вышеуказанную сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) сумма выручки, полученная от реализации товаров (работ, услуг) в части деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход в соответствии с главой 26.3 НК РФ, не включается.
Данную точку зрения разделяют и арбитражные суды.
Так, в Постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.02.2012 N А56-53609/2011 отмечается, что организация могла признаваться плательщиком НДС в том значении, в котором это понятие используется в главе 21 НК РФ, вне зависимости от того, что она уплачивала ЕНВД от реализации товаров в розницу. Организация могла располагать и фактически располагала документами, установленными пунктом 6 статьи 145 НК РФ, вне зависимости от того, что уплачивала единый налог в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Суд отклонил вывод налогового органа о невозможности направления организацией вышеуказанного уведомления, в связи с нахождением ее на специальном режиме налогообложения.
Поскольку глава 21 НК РФ содержит такие понятия, как организации, лица и налогоплательщики, налоговые агенты, и при этом в силу статьи 145 НК РФ уведомление направляют организации (лица), намеревающиеся использовать право на освобождение, а не налогоплательщики, определяемые по правилам статьи 146 НК РФ, то вне зависимости от того, что организация уплачивала единый налог (ЕНВД), право на использование освобождения от исполнения обязанностей плательщика налога на добавленную стоимость она была вправе заявить.
Причем в подтверждение своей позиции суд сослался на вышеуказанную позицию финансового ведомства.
Таким образом, поскольку организацией были представлены в налоговый орган уведомление и документы, подтверждающие право на освобождение от уплаты НДС, то начисление налоговым органом налога на добавленную стоимость является неправомерным.
Внимание!
Вновь созданная организация не вправе применять освобождение от уплаты НДС. Данный вывод подтверждается позицией налоговых органов в письме Управления МНС России по Московской области от 05.06.2002 N 08-03-2 "Ответы на вопросы по отдельным проблемам налогообложения".
Объясняется это тем, что по смыслу статьи 145 НК РФ налогоплательщик должен отработать три месяца и подтвердить свое право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, на следующий период.
Внимание!
Согласно пункту 5 статьи 174 НК РФ лица, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, должны представить декларации по НДС в случае неправомерного выделения ими в счете-фактуре сумм налога. Этой же нормой установлено, что налоговые агенты также должны представлять декларации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 169 НК РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж.
На основании пункта 5 статьи 168 НК РФ при освобождении налогоплательщика в соответствии со статьей 145 НК РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".
Соответственно, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие освобождение и в период данного освобождения не выставляющие покупателям счета-фактуры с выделенной суммой налога на добавленную стоимость, а также не исполняющие обязанности налогового агента по данному налогу, в налоговый орган по месту своего учета декларацию по налогу на добавленную стоимость не представляют. О данном праве организаций и индивидуальных предпринимателей, которые применяют освобождение, сообщает ФНС России в письме от 29.04.2013 N ЕД-4-3/7895@.
Кроме того, исходя из названных официальных разъяснений следует, что поскольку согласно пунктам 3 и 6 статьи 145 НК РФ лица, использующие право на освобождение, должны представить в налоговый орган выписку из книги продаж, копию журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, налогоплательщики, применяющие в соответствии со статьей 145 НК РФ освобождение, выставляют счета-фактуры с надписью "Без НДС" и регистрируют их в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также в книге продаж в общеустановленном порядке. В то же время поскольку организации и индивидуальные предприниматели, применяющие освобождение, не имеют право на вычеты сумм НДС, то указанные лица вправе книгу покупок не вести.
Актуальная проблема.
На основании пункта 3 статьи 145 НК РФ лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 названной статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.
Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.
В соответствии с пунктом 5 статьи 145 НК РФ в случае, если налогоплательщик не представил необходимые документы (либо представил документы, содержащие недостоверные сведения), сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.
В свою очередь, вопрос о применении освобождения при нарушении срока представления уведомления и подтверждающих документов является спорным и остается на усмотрение судов.
Судебная практика.
По мнению ряда арбитражных судов, предусмотренные нормой пункта 5 статьи 145 НК РФ негативные последствия наступают в случае непредставления налогоплательщиком вышеперечисленных документов, однако в случае представления документов с нарушением установленного срока негативные последствия не наступают, поскольку положения пункта 5 статьи 145 НК РФ не подлежат расширительному толкованию (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.07.2012 N А44-4183/2011).
В то же время исходя из позиции ФАС Волго-Вятского округа, выраженной в Постановлении от 27.11.2012 N А31-1179/2012, организация-налогоплательщик в установленный в пункте 3 статьи 145 НК РФ срок не представила пакет документов, необходимых для подтверждения использования права на освобождение, в связи с чем налогоплательщиком не соблюден порядок применения права на освобождение от уплаты налога на указанный период, таким образом, в соответствующем налоговом периоде налогоплательщик не был освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость.
Пункт 6 комментируемой статьи устанавливает перечень документов, подтверждающих в соответствии с пунктами 3 и 4 статьи 145 НК РФ право на освобождение (продление срока освобождения).
Обращаем внимание, что абзац 5 пункта 6 комментируемой статьи утратил силу с 1 января 2015 года в связи с принятием Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации". Соответственно, с указанной даты копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур не является документом, подтверждающим в соответствии с пунктами 3 и 4 статьи 145 НК РФ право на освобождение (продление срока освобождения).
Важно!
В пункте 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъясняется, что, поскольку названной статьей не установлено иное, источником сведений о выручке организации за соответствующие периоды являются регистры бухгалтерского учета. Следовательно, при исчислении размера выручки от реализации товаров, работ и услуг в целях применения статьи 145 НК РФ надлежит исходить из предусмотренных законодательством о бухгалтерском учете правил ее признания и отражения в бухгалтерском учете.
Абзац 1 пункта 8 комментируемой статьи действует в редакции Федерального закона от 24.11.2014 N 366-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации". Данная редакция действует с 1 января 2015 года.
Ю.М. Лермонтов
"ПОСТАТЕЙНЫЙ КОММЕНТАРИЙ К ГЛАВЕ 21 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РФ "НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ" ()
2015 год