"Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 2 "Выплаты на основе акций" (введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н)

Приложение N 30
к приказу Министерства финансов
Российской Федерации
от 28.12.2015 N 217н

МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ (IFRS) 2
"ВЫПЛАТЫ НА ОСНОВЕ АКЦИЙ"

Цель

1 Целью настоящего МСФО является установление порядка составления финансовой отчетности для организации, осуществляющей операции по выплатам на основе акций. В частности, он требует от организации отражать в составе прибыли или убытка и в отчете о финансовом положении влияния операций по выплатам на основе акций, включая расходы, связанные с операциями, при которых работникам предоставляются опционы на акции.

Сфера применения

2 Организация должна применять настоящий МСФО при учете всех операций по выплатам на основе акций, независимо от того, может ли организация идентифицировать все или лишь некоторые из полученных товаров или услуг, включая:

(a) операции по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами;

(b) операции по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами; и

(c) операции, при которых организация получает или приобретает товары или услуги и условия соглашения предоставляют или организации, или поставщику этих товаров или услуг выбор, согласно которому организация осуществляет расчет по операции либо денежными средствами (или другими активами), либо путем выпуска долевых инструментов,

за исключением случаев, указанных в пунктах 3A - 6. Настоящий МСФО также применяется при отсутствии конкретно идентифицируемых товаров или услуг, если на то, что товары или услуги были (или будут) получены, могут указывать прочие обстоятельства.

3 [Удален]

3A Расчет по операциям по выплатам на основе акций может быть произведен другой организацией группы (или акционером любой организации группы) от имени организации, получающей или приобретающей товары или услуги. Пункт 2 также применяется в отношении организации, которая

(a) получает товары или услуги в том случае, когда другая организация той же группы (или акционер любой организации группы) имеет обязанность произвести расчет по операциям по выплатам на основе акций, или

(b) имеет обязанность произвести расчет по операциям по выплатам на основе акций в том случае, когда другая организация той же группы получает товары или услуги,

за исключением случаев, когда операция однозначно проводится не с целью оплаты товаров или услуг, поставляемых организации, которая их получает.

4 Для целей настоящего МСФО операция с работником (или другой стороной), в которой он/она выступает в качестве держателя долевых инструментов организации, не является операцией по выплатам на основе акций. Например, если организация предоставляет всем держателям определенного вида своих долевых инструментов право на приобретение дополнительных долевых инструментов организации по цене, меньшей чем их справедливая стоимость, и работник получает такое право, поскольку он/она является держателем долевых инструментов данного определенного вида, то к предоставлению или реализации этого права не применяются требования настоящего МСФО.

5 Как отмечено в пункте 2, настоящий МСФО применяется к операциям по выплатам на основе акций, при которых организация приобретает или получает товары или услуги. Товары включают запасы, расходные материалы, основные средства, нематериальные активы и другие нефинансовые активы. Однако организация не должна применять настоящий МСФО к операциям, при которых организация приобретает товары как часть чистых активов, приобретенных при объединении бизнесов, как определено в МСФО (IFRS) 3 "Объединения бизнесов" (пересмотренном в 2008 году), при объединении организаций или бизнесов, находящихся под общим контролем, как описано в пунктах B1 - B4 МСФО (IFRS) 3, или взносе бизнеса при формировании совместного предприятия, в соответствии с определением в МСФО (IFRS) 11 "Совместное предпринимательство". Следовательно, долевые инструменты, выпускаемые при объединении бизнесов в обмен на контроль над приобретаемой организацией, не относятся к сфере применения настоящего МСФО. Однако долевые инструменты, предоставленные работникам приобретаемой организации, в случаях, когда они выступают в качестве работников (например, в обмен на продолжающееся оказание услуг), относятся к сфере применения настоящего МСФО. Аналогично прекращение, замещение и другое изменение условий соглашений о выплатах на основе акций, в связи с объединением бизнесов или другой реструктуризацией собственного капитала, должны учитываться в соответствии с настоящим МСФО. МСФО (IFRS) 3 предоставляет руководство в отношении того, являются ли долевые инструменты, выпущенные при объединении бизнесов, частью возмещения, переданного в обмен на контроль над приобретаемой организацией (и, следовательно, относятся к сфере применения МСФО (IFRS) 3) или предоставляются в обмен на продолжающиеся услуги, которые будут признаны в периоде после объединения (и, следовательно, относятся к сфере применения настоящего МСФО).

6 Настоящий МСФО не применяется к операциям по выплатам на основе акций, при которых организация получает или приобретает товары или услуги согласно договору, относящемуся к сфере применения пунктов 8 - 10 МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: представление" (пересмотренного в 2003 году) <1> или пунктов 5 - 7 МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" (пересмотренного в 2003 году).

--------------------------------

<1> Изменения внесены в название МСФО (IAS) 32 в 2005 году.

6A Определение справедливой стоимости, используемое в настоящем МСФО, отличается в некоторых аспектах от определения справедливой стоимости, используемого в МСФО (IFRS) 13 "Оценка справедливой стоимости". Следовательно, при применении МСФО (IFRS) 2 организация оценивает справедливую стоимость в соответствии с настоящим МСФО, а не МСФО (IFRS) 13.

Признание

7 Организация должна признавать товары или услуги, полученные или приобретенные при операции по выплатам на основе акций, в момент получения этих товаров или по мере оказания услуг. Организация должна признавать соответствующее увеличение в собственном капитале, если товары или услуги были получены при операции по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами, или обязательство, если товары или услуги были приобретены при операции по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами.

8 Если товары или услуги, полученные или приобретенные при операции по выплатам на основе акций, не отвечают критериям признания в качестве активов, то они должны быть признаны как расходы.

9 Как правило, расход возникает в результате потребления товаров или услуг. Например, услуги обычно потребляются сразу же, и в этом случае расход признается в момент оказания услуги контрагентом. Товары могут быть потреблены в течение какого-либо периода времени или в случае запасов могут быть проданы на более позднюю дату; в этом случае расход признается, когда товары потребляются или продаются. Однако иногда необходимо признать расход до того, как товары или услуги будут потреблены или проданы, так как они не отвечают критериям признания в качестве активов. Например, организация может приобрести товары, которые будут использованы для проведения исследований по проекту разработки нового продукта. Несмотря на то, что эти товары не были потреблены, они могут не отвечать критериям признания в качестве активов согласно применимому МСФО.

Операции по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами

Обзор

10 Для операций по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами организация должна оценивать полученные товары или услуги и соответствующее увеличение в собственном капитале напрямую по справедливой стоимости полученных товаров или услуг, за исключением случаев, когда эта справедливая стоимость не может быть надежно оценена. Если организация не может надежно оценить справедливую стоимость полученных товаров или услуг, она должна оценивать их стоимость и соответствующее увеличение в собственном капитале косвенно, т.е. на основе <1> справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов.

--------------------------------

<1> Настоящий МСФО использует фразу "на основе", а не "по", так как операция в конечном итоге оценивается путем умножения справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов, оцененных на дату, указанную в пунктах 11 или 13 (в зависимости от того, какой из них применяется), на количество долевых инструментов, права на которые переходят, как объясняется в пункте 19.

11 Чтобы применить требования пункта 10 к операциям с работниками и другими лицами, оказывающими аналогичные услуги <1>, организация должна оценивать справедливую стоимость полученных услуг на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов, потому что обычно невозможно надежно оценить справедливую стоимость полученных услуг, как разъяснено в пункте 12. Справедливая стоимость этих долевых инструментов должна оцениваться на дату их предоставления.

--------------------------------

<1> В оставшейся часта настоящего МСФО все ссылки на работников также включают других лиц, оказывающих аналогичные услуги.

12 Как правило, акции, опционы на акции или прочие долевые инструменты предоставляются работникам как часть их пакета вознаграждений, в дополнение к зарплате, выплачиваемой денежными средствами, и другим вознаграждениям работникам. Обычно невозможно напрямую оценить услугу, полученную в обмен на определенный компонент пакета вознаграждений работников. Кроме того, может оказаться невозможно оценить справедливую стоимость всего пакета вознаграждений напрямую, без оценки непосредственно справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов. Также, акции или опционы на акции иногда предоставляются как часть соглашения о премировании, а не как часть основного вознаграждения, например, как стимул для работников продолжать работать в организации или с целью вознаграждения за их усилия по улучшению результатов деятельности организации. Предоставляя акции или опционы на акции в дополнение к другим видам вознаграждений, организация платит дополнительное вознаграждение для получения дополнительных выгод. Оценка справедливой стоимости этих дополнительных выгод, вероятно, будет затруднительна. Вследствие сложности оценки справедливой стоимости полученных услуг напрямую организация должна оценивать справедливую стоимость услуг, полученных от работников, на основе справедливой стоимости предоставленных ею долевых инструментов.

13 Чтобы применить требования пункта 10 к операциям со сторонами, не являющимися работниками организации, должно применяться опровержимое допущение о том, что справедливая стоимость полученных товаров или услуг может быть оценена надежно. Эта справедливая стоимость должна оцениваться на дату, когда организация получает товары или контрагент оказывает услуги. В редких случаях, если организация опровергает это допущение, так как не может надежно оценить справедливую стоимость полученных товаров или услуг, она должна оценить полученные товары или услуги и соответствующее увеличение в собственном капитале косвенно, на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов, оцененной на дату, когда организация получает товары или контрагент оказывает услуги.

13A В частности, если полученное организацией идентифицируемое возмещение (при наличии такового) оказывается меньше справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов или принятого на себя обязательства, обычно такая ситуация указывает на то, что организацией было (или будет) получено дополнительное возмещение (то есть неидентифицируемые товары или услуги). Организация должна оценивать полученные идентифицируемые товары или услуги в соответствии с настоящим МСФО. Организация должна оценивать полученные (или подлежащие получению) неидентифицируемые товары или услуги как разницу между справедливой стоимостью выплат на основе акций, и справедливой стоимостью любых полученных (или подлежащих получению) идентифицируемых товаров или услуг. Организация должна оценивать полученные неидентифицируемые товары или услуги на дату предоставления. Однако в отношении операций, расчеты по которым производятся денежными средствами, обязательство подлежит переоценке на конец каждого отчетного периода до тех пор, пока оно не будет погашено в соответствии с пунктами 30 - 33.

Операции, при которых организация получает услуги

14 Если права на предоставленные долевые инструменты переходят немедленно, то от контрагента не требуется завершения определенного периода оказания услуг прежде, чем он получит безусловное право на эти долевые инструменты. При отсутствии доказательств обратного организация должна принять допущение о том, что услуги, оказанные контрагентом в качестве возмещения за долевые инструменты, были получены. В этом случае на дату предоставления долевых инструментов организация должна признать полученные услуги в полном объеме, а также признать соответствующее увеличение в собственном капитале.

15 Если право на предоставленные долевые инструменты не переходит к контрагенту до тех пор, пока он не завершит определенный период оказания услуг, то организация должна принять допущение о том, что услуги, которые должны быть оказаны контрагентом в качестве возмещения за эти долевые инструменты, будут получены в будущем в течение периода перехода прав. Организация должна учитывать эти услуги по мере их оказания контрагентом в течение периода перехода прав и при этом признавать соответствующее увеличение в собственном капитале. Например:

(a) если работнику предоставляются опционы на акции при условии, что он проработает в организации три года, то организация должна принять допущение о том, что услуги, которые должны быть оказаны работником в качестве возмещения за опционы на акции, будут получены в будущем в течение этого трехлетнего периода перехода прав;

(b) если работнику предоставляются опционы на акции, зависящие от выполнения им определенного условия достижения результатов, а также продолжения работы в организации до тех пор, пока это условие не будет выполнено, и длительность периода перехода прав зависит от выполнения им условия достижения результатов, то организация должна принять допущение о том, что услуги, которые должны быть оказаны работником в качестве возмещения за опционы на акции, будут получены в будущем в течение ожидаемого периода перехода прав. Организация должна оценить продолжительность ожидаемого периода перехода прав на дату предоставления, основываясь на наиболее вероятном прогнозе выполнения условия достижения результатов. Если условие достижения результатов является рыночным условием, то оценка продолжительности ожидаемого периода перехода прав должна соответствовать допущениям, использованным при расчете справедливой стоимости предоставленных опционов, и не должна впоследствии пересматриваться. Если условие достижения результатов не является рыночным условием, то организация должна при необходимости пересмотреть свою оценку продолжительности ожидаемого периода перехода прав, если последующая информация указывает на то, что продолжительность периода перехода прав отличается от предыдущих расчетов.

Операции, оцениваемые на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов

Определение справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов

16 По операциям, оцениваемым на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов, организация должна оценить справедливую стоимость предоставленных долевых инструментов на дату оценки, основываясь на рыночных ценах, если они имеются, учитывая условия, на которых эти долевые инструменты были предоставлены (с учетом требований пунктов 19 - 22).

17 Если рыночные цены отсутствуют, то организация должна рассчитать справедливую стоимость предоставленных долевых инструментов, используя модель оценки для определения того, какой была бы цена этих долевых инструментов на дату оценки при совершении операции между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию независимыми сторонами. Модель оценки должна соответствовать общепринятым методикам оценки финансовых инструментов и должна включать все факторы и допущения, которые хорошо осведомленные, желающие совершить операцию участники рынка рассмотрели бы при установлении цены (с учетом требований пунктов 19 - 22).

18 Приложение B содержит более подробные указания по оценке справедливой стоимости акций и опционов на акции. В этом приложении рассматриваются примеры распространенных условий договоров по операциям по предоставлению работникам акций или опционов на акции.

Учет условий перехода прав

19 Предоставление долевых инструментов может зависеть от выполнения определенных условий перехода прав. Например, предоставление акций или опционов на акции работникам обычно зависит от того, продолжит ли работник работать в организации в течение определенного периода времени. Может требоваться выполнение условий достижения результатов, например достижение организацией определенного роста прибыли или определенного повышения цены ее акций. Условия перехода прав, не являющиеся рыночными условиями, не должны приниматься во внимание при оценке справедливой стоимости акций или опционов на акции на дату оценки. Вместо этого условия перехода прав должны учитываться путем корректировки количества долевых инструментов, включенных в оценку суммы операции, таким образом, чтобы в конечном итоге сумма, признанная в отношении товаров или услуг, полученных в качестве возмещения за предоставленные долевые инструменты, была бы основана на количестве долевых инструментов, которые будут фактически переданы. Таким образом, если переход прав на предоставленные долевые инструменты не происходит из-за того, что условие перехода прав не было выполнено, например, если контрагент не смог завершить указанный период оказания услуг или условие достижения результатов не было выполнено (с учетом требований пункта 21), то в отношении полученных товаров или услуг кумулятивно ничего не признается.

20 Для того чтобы применить требования пункта 19, организация должна признать в отношении товаров или услуг, полученных в течение периода перехода прав, сумму, основанную на наилучшей доступной оценке количества долевых инструментов, права на которые, как ожидается, перейдут, а также должна при необходимости пересматривать эту оценку, если в соответствии с последующей информацией количество долевых инструментов, права на которые, как ожидается, перейдут, отличается от предыдущих расчетов. На дату перехода прав организация должна пересмотреть эту оценку так, чтобы она стала равной количеству долевых инструментов, права на которые в конечном итоге перешли. При этом необходимо учесть требования пункта 21.

21 Рыночные условия, например достижение заданной цены акции, от которых зависит переход прав (или возможность исполнения), должны приниматься во внимание при оценке справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов. Следовательно, при предоставлении долевых инструментов с рыночными условиями организация должна признать товары или услуги, полученные от контрагента, который выполняет все прочие условия перехода прав (например, услуги, полученные от работника, который продолжает работать в течение определенного периода), независимо от того, удовлетворяется ли это рыночное условие.

Порядок учета условий, при которых перехода прав не происходит

21A Аналогичным образом организация должна при оценке справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов учитывать все условия, при которых перехода прав по таким инструментам не происходит. Следовательно, при предоставлении долевых инструментов с условиями, при которых перехода прав не происходит, организация должна признавать товары и услуги, полученные от контрагента, который выполняет все условия перехода прав, кроме рыночных (например, услуги, полученные от работника, который продолжает работать в течение определенного периода оказания услуг), независимо от того, удовлетворяются ли условия, при которых перехода прав не происходит.

Учет револьверного условия

22 Для опционов, имеющих револьверное условие, это условие не должно приниматься во внимание при определении справедливой стоимости предоставленных опционов на дату оценки. Вместо этого револьверный опцион должен учитываться как новое предоставление опциона, если револьверный опцион предоставляется позднее, и тогда, когда он предоставляется.

После даты перехода прав

23 Признав полученные товары или услуги, в соответствии с пунктами 10 - 22, и соответствующее увеличение в собственном капитале, после даты перехода прав организация не должна делать никаких последующих корректировок, влияющих на общую сумму собственного капитала. Например, организация не должна в дальнейшем восстанавливать суммы, признанные в отношении услуг, полученных от работника, если позднее работник теряет перешедшие к нему права на долевые инструменты, или, в случае опционов на акции, если опционы не исполняются. Однако данное требование не запрещает организации признавать движение в составе собственного капитала, т.е. перевод из одного компонента собственного капитала в другой.

Если справедливая стоимость долевых инструментов не может быть надежно оценена

24 Требования пунктов 16 - 23 применяются, когда от организации требуется оценить операцию по выплатам на основе акций на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов. В редких случаях организация не может надежно определить справедливую стоимость предоставленных долевых инструментов на дату оценки в соответствии с требованиями пунктов 16 - 22. Только в этих редких случаях организация должна:

(a) оценить долевые инструменты по их внутренней стоимости, первоначально на дату, когда организация приобретает товары или контрагент оказывает услугу, и далее на конец каждого отчетного периода и на дату окончательного расчета, при этом признавая изменения внутренней стоимости в составе прибыли или убытка. При предоставлении опционов на акции окончательный расчет по соглашению о выплатах на основе акций происходит тогда, когда опционы исполняются, права по ним теряются (например, при увольнении работника) или опционы утрачивают силу (например, в конце срока опциона);

(b) признать полученные товары или услуги, исходя из количества долевых инструментов, права на которые в конечном итоге переходят или (где применимо) в конечном итоге исполняются. Для того чтобы применить эти требования, например, к опционам на акции, организация должна признать товары или услуги, полученные в течение периода перехода прав (при его наличии), в соответствии с пунктами 14 и 15, но при этом требование пункта 15(b) о рыночном условии не применяется. Сумма, признанная в отношении товаров или услуг, полученных в течение периода перехода прав, должна основываться на расчетной оценке количества опционов на акции, права на которые, как ожидается, перейдут. Организация должна при необходимости пересмотреть эту расчетную оценку, если в соответствии с последующей информацией количество опционов на акции, права на которые, как ожидается, перейдут, отличается от предыдущих расчетов. На дату перехода прав организация должна пересмотреть расчетную оценку так, чтобы она стала равной количеству долевых инструментов, права на которые в конечном итоге перешли. После даты перехода прав организация должна восстановить суммы, признанные в отношении полученных товаров или услуг, если опционы на акции позднее теряют права или утрачивают силу в конце срока опциона на акции.

25 Если организация применяет пункт 24, то нет необходимости в применении пунктов 26 - 29, так как все изменения условий, на которых были предоставлены долевые инструменты, будут учитываться при применении метода внутренней стоимости, изложенного в пункте 24. Однако если организация производит погашение по соглашению о предоставлении долевых инструментов, к которым был применен пункт 24, то:

(a) если погашение происходит в течение периода перехода прав, организация должна учитывать это погашение как ускорение перехода прав и поэтому должна немедленно признать сумму, которая в противном случае была бы признана в отношении услуг, полученных в течение оставшегося срока периода перехода прав;

(b) платеж, произведенный при погашении, должен учитываться как выкуп долевых инструментов, т.е. как вычет из собственного капитала, за исключением той суммы, на которую платеж превышает внутреннюю стоимость долевых инструментов, оцененную на дату выкупа. Любое такое превышение должно признаваться как расход.

Изменения условий, на которых были предоставлены долевые инструменты, включая аннулирование и расчеты

26 Организация может изменить условия, на которых были предоставлены долевые инструменты. Например, она может уменьшить цену исполнения опционов, предоставленных работникам (т.е. переустановить цену опционов), что увеличит справедливую стоимость этих опционов. Требования пунктов 27 - 29 по учету влияния таких изменений излагаются в контексте операций с работниками, предполагающих выплаты на основе акций. Однако эти требования должны также применяться к операциям по выплатам на основе акций, заключенных со сторонами, не являющимися работниками, которые оцениваются на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов. В последнем случае вместо "даты предоставления" в пунктах 27 - 29 должна использоваться дата, когда организация получает товары или контрагент оказывает услуги.

27 Организация должна признать, как минимум, полученные услуги, оцененные по справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов на дату предоставления, за исключением случаев, когда права на эти долевые инструменты не переходят из-за несоблюдения условия перехода прав (не являющегося рыночным условием), которое было установлено на дату предоставления. Это правило применяется независимо от того, были ли изменены условия, на которых были предоставлены долевые инструменты, или произошло аннулирование, или произведено погашение по данному соглашению о предоставлении долевых инструментов. Кроме того, организация должна признавать влияние изменений, которые увеличивают общую справедливую стоимость соглашения о выплатах, основанных на акциях, или которые иным образом выгодны работнику. Руководство по применению данного требования приведено в Приложении B.

28 Если предоставление долевых инструментов аннулируется или производится погашение в течение периода перехода прав (кроме случаев потери прав в результате невыполнения условий перехода прав):

(a) организация должна учитывать аннулирование или погашение как ускорение перехода прав и поэтому должна немедленно признать сумму, которая в противном случае была бы признана в отношении услуг, полученных в течение оставшегося срока периода перехода прав;

(b) любой платеж, сделанный работнику при аннулировании или погашении предоставления, должен учитываться как выкуп доли в капитале, т.е. как вычет из собственного капитала, за исключением суммы, которая превышает справедливую стоимость предоставленных долевых инструментов, оцененную на дату выкупа. Любое такое превышение должно признаваться как расход. Однако, если соглашение о выплатах на основе акций включает долговые компоненты, организация должна делать переоценку справедливой стоимости такого обязательства на дату аннулирования или погашения. Любой платеж, сделанный в счет погашения долгового компонента, должен учитываться как погашение соответствующего обязательства;

(c) если работнику предоставляются новые долевые инструменты, и на дату предоставления этих новых долевых инструментов организация идентифицирует их как замещение аннулированных долевых инструментов, то она должна учитывать предоставление замещающих долевых инструментов так же, как изменение первоначального соглашения по предоставлению долевых инструментов, в соответствии с пунктом 27 и руководством в Приложении B. Предоставленная дополнительная справедливая стоимость рассчитывается как разница между справедливой стоимостью замещающих долевых инструментов и чистой справедливой стоимостью аннулированных долевых инструментов на дату предоставления замещающих долевых инструментов. Чистая справедливая стоимость аннулированных долевых инструментов рассчитывается как их справедливая стоимость непосредственно до их аннулирования, за вычетом суммы платежа, произведенного работнику при аннулировании долевых инструментов, учтенной как вычет из собственного капитала в соответствии с подпунктом (b) выше. Если организация не идентифицирует предоставление новых долевых инструментов как замещение аннулированных долевых инструментов, то она должна учитывать эти новые долевые инструменты как новое предоставление долевых инструментов.

28A Если организация или контрагент может выбрать выполнять или не выполнять условия, при которых перехода прав не происходит, организация должна расценивать невыполнение организацией или контрагентом таких условий в течение периода перехода прав как аннулирование соглашения, предусматривающего выплаты на основе акций.

29 Если организация выкупает перешедшие к работнику права на долевые инструменты, то платеж, произведенный работнику, должен учитываться как вычет из собственного капитала, за исключением суммы, которая превышает справедливую стоимость выкупленных долевых инструментов, оцененную на дату выкупа. Любое такое превышение должно признаваться как расход.

Операции по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами

30 По операциям по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами организация должна оценивать приобретенные товары или услуги и возникшее обязательство по справедливой стоимости обязательства. До тех пор, пока обязательство не будет погашено, организация должна переоценивать справедливую стоимость обязательства на конец каждого отчетного периода, а также на дату расчетов по обязательству, признавая изменения справедливой стоимости обязательства в составе прибыли или убытка за период.

31 Например, организация может предоставить работникам права на получение вознаграждения при увеличении стоимости акций как часть их пакета вознаграждений, в результате чего работники получат право на будущее получение денежных средств (а не долевых инструментов), сумма которых будет рассчитана исходя из превышения цены акции организации по сравнению с установленным уровнем в течение определенного периода времени. Организация также может предоставить своим работникам право на получение денежной выплаты в будущем путем предоставления ею права на акции (включая акции, подлежащие выпуску при исполнении опционов на акции), которые могут погашаться либо в обязательном порядке (например, при увольнении), либо по требованию работника.

32 Организация должна признавать полученные услуги и обязательство оплатить их по мере того, как работники оказывают эти услуги. Например, некоторые права на получение вознаграждения при увеличении стоимости акций переходят к работникам сразу, поэтому от работников не требуется завершения определенного периода оказания услуг для того, чтобы получить право на денежную выплату. При отсутствии доказательств обратного организация должна принять допущение о том, что услуги, оказанные работниками в обмен на права на получение вознаграждения при увеличении стоимости акций, были ей получены. Соответственно, организация должна сразу же признать полученные услуги и обязательство оплатить их. Если права на получение вознаграждения при увеличении стоимости акций не переходят к работникам до тех пор, пока они не завершат определенный период оказания услуг, то организация должна признавать полученные услуги и обязательство оплатить их по мере того, как работники оказывают услуги в течение этого периода.

33 Обязательство должно оцениваться как первоначально, так и на конец каждого отчетного периода до тех пор, пока оно не будет погашено, по справедливой стоимости прав на получение вознаграждения при увеличении стоимости акций путем применения модели определения цены опционов, с учетом условий, на которых были предоставлены права на получение вознаграждения при увеличении стоимости акций, и объема услуг, предоставленных работниками до конца отчетного периода.

Операции по выплатам на основе акций с возможностью оплаты денежными средствами

34 Операции или компоненты операций по выплатам на основе акций, при которых по условиям соглашения организация или контрагент могут выбрать способ расчета - либо денежными средствами (или другими активами), либо путем выпуска долевых инструментов, должны учитываться как операции по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами, если у организации возникло обязательство и в той мере, в какой оно возникло, подлежащее погашению денежными средствами или другими активами, или как операции по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами, если такое обязательство не возникло и в той, в какой оно не возникло.

Операции по выплатам на основе акций, при которых условия соглашения предоставляют контрагенту выбор способа расчета

35 Если организация предоставила контрагенту право выбрать способ расчета по операции по выплатам на основе акций - денежными средствами <1> или путем выпуска долевых инструментов, это означает, что организация предоставила составной финансовый инструмент, который включает долговой компонент (т.е. право контрагента требовать оплаты денежными средствами) и долевой компонент (т.е. право контрагента требовать расчета долевыми инструментами, а не денежными средствами). Для операций со сторонами, не являющимися работниками, при которых справедливая стоимость полученных товаров или услуг оценивается напрямую, организация должна оценивать долевой компонент составного финансового инструмента как разницу между справедливой стоимостью полученных товаров или услуг и справедливой стоимостью долгового компонента на дату получения товаров или услуг.

--------------------------------

<1> В пунктах 35 - 43 все ссылки на денежные средства также включают другие активы организации.

36 Для других операций, включая операции с работниками, организация должна оценивать справедливую стоимость составного финансового инструмента на дату оценки, учитывая условия, на которых были предоставлены права на денежные средства или долевые инструменты.

37 При применении пункта 36 организация должна сначала оценить справедливую стоимость долгового компонента, а затем справедливую стоимость долевого компонента, принимая во внимание то, что контрагент должен отказаться от права на получение денежных средств, для того чтобы получить долевой инструмент. Справедливая стоимость составного финансового инструмента является суммой справедливых стоимостей двух компонентов. Однако операции по выплатам на основе акций, при которых контрагент имеет выбор способа погашения, часто структурируются таким образом, чтобы справедливая стоимость при выборе одного способа погашения была такой же, как и при выборе другого способа. Например, контрагент может иметь выбор получения опционов на акции или прав на получение вознаграждения при увеличении стоимости акций с расчетами денежными средствами. В таких случаях справедливая стоимость долевого компонента равна нулю и, следовательно, справедливая стоимость составного финансового инструмента равна справедливой стоимости долгового компонента. Однако, если справедливые стоимости различных способов погашения отличаются, то справедливая стоимость долевого компонента, как правило, будет больше нуля; в этом случае справедливая стоимость составного финансового инструмента будет больше справедливой стоимости долгового компонента.

38 Организация должна отдельно учитывать полученные или приобретенные товары или услуги в отношении каждого компонента составного финансового инструмента. Для долгового компонента организация должна признать приобретенные товары или услуги и обязательство оплатить эти товары или услуги тогда, когда контрагент поставляет товары или оказывает услуги, в соответствии с требованиями, применяемыми к операциям по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами (пункты 30 - 33). Для долевого компонента (если таковой имеется) организация должна признать полученные товары или услуги и увеличение в собственном капитале тогда, когда контрагент поставляет товары или оказывает услуги, в соответствии с требованиями, применяемыми к операциям по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами (пункты 10 - 29).

39 На дату погашения организация должна переоценить обязательство по его справедливой стоимости. Если при расчете организация выпускает долевые инструменты, а не выплачивает денежные средства, то обязательство должно быть переведено напрямую в собственный капитал как возмещение за выпущенные долевые инструменты.

40 Если при погашении организация платит денежными средствами, а не выпускает долевые инструменты, то этот платеж должен полностью погасить обязательство. Долевой компонент, признанный ранее, должен остаться в составе собственного капитала. Выбрав получение денежных средств в качестве погашения, контрагент теряет право на получение долевых инструментов. Однако данное требование не запрещает организации признавать движение в составе собственного капитала, т.е. перевод из одного компонента собственного капитала в другой.

Операции по выплатам на основе акций, при которых условия соглашения предоставляют организации выбор способа расчета

41 Для операций по выплатам на основе акций, при которых условия соглашения предоставляют организации выбор способа расчета - денежными средствами или путем выпуска долевых инструментов, организация должна определить, имеется ли существующая обязанность произвести расчет денежными средствами, и соответствующим образом учесть операцию по выплатам на основе акций. У организации имеется существующая обязанность произвести расчет денежными средствами, если выбор расчета долевыми инструментами не имеет коммерческого содержания (например, если организации юридически запрещено выпускать акции), или организация имеет практику или установленную политику проведения расчетов денежными средствами или, как правило, производит расчеты денежными средствами, если контрагент просит об этом.

42 Если у организации имеется существующая обязанность произвести расчет денежными средствами, то она должна учитывать операцию в соответствии с требованиями пунктов 30 - 33, применяемыми к операциям по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами.

43 Если у организации нет такой обязанности, то она должна учитывать операцию в соответствии с требованиями пунктов 10 - 29, применяемыми к операциям по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами. При проведении расчета:

(a) если организация выбирает расчет денежными средствами, то денежный платеж должен учитываться как выкуп доли в капитале, т.е. как вычет из собственного капитала, за исключением случаев, указанных ниже в подпункте (c);

(b) если организация выбирает расчет путем выпуска долевых инструментов, то дальнейшего учета не требуется (кроме перевода из одного компонента собственного капитала в другой, если это необходимо), за исключением случаев, указанных ниже в подпункте (c);

(c) если организация выбирает способ расчета с более высокой справедливой стоимостью на дату проведения расчета, то она должна признать дополнительный расход в сумме дополнительно переданной стоимости, т.е. разницы между выплаченными денежными средствами и справедливой стоимостью долевых инструментов, которые в противном случае были бы выпущены, или разницу между справедливой стоимостью выпущенных долевых инструментов и суммой денежных средств, которые в противном случае были бы выплачены, в зависимости от того, какое из этих положений применимо.

Операции по выплатам на основе акций между организациями группы (поправки 2009 года)

43A По операциям по выплатам на основе акций между организациями группы в своей отдельной или индивидуальной финансовой отчетности организация, получающая товары или услуги, отражает полученные ею товары или услуги как операцию по выплатам на основе акций с расчетами либо долевыми инструментами, либо денежными средствами путем оценки:

(a) характера предоставленных вознаграждений, и

(b) своих собственных прав и обязанностей.

Сумма, признанная организацией, получающей товары или услуги, может отличаться от суммы, признанной консолидированной группой или другой организацией группы, производящей расчет по операции по выплатам на основе акций.

43B Организация, получающая товары или услуги, отражает полученные ею товары или услуги как операцию по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами в том случае, когда:

(a) предоставляемое вознаграждение представляет собой ее собственные долевые инструменты, или

(b) организация не имеет обязанности производить расчет по операции по выплатам на основе акций.

Впоследствии организация должна провести переоценку такой операции по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами только с учетом изменений условий перехода прав, не являющихся рыночными условиями в соответствии с пунктами 19 - 21. При любых других обстоятельствах организация, получающая товары или услуги, должна отражать полученные ею товары или услуги как операцию по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами.

43C Организация, производящая расчет по операции по выплатам на основе акций, в том случае, когда другая организация группы получает товары или услуги, должна признать данную операцию как операцию по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами, только если расчет по такой операции производится собственными долевыми инструментами организации. В противном случае операция должна быть признана как операция по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами.

43D При проведении некоторых операций внутри группы достигаются договоренности о выплате компенсации, в соответствии с которыми одна организация группы должна предоставить другой организации группы денежную компенсацию за осуществление ею выплат на основе акций поставщикам товаров или услуг. В таких случаях организация, получающая товары или услуги, должна отражать в учете данную операцию по выплатам на основе акций в соответствии с пунктом 43B без учета договоренностей о выплате компенсации, достигнутых между организациями группы.

Раскрытие информации

44 Организация должна раскрыть информацию, позволяющую пользователям финансовой отчетности понять характер и размер соглашений о выплатах на основе акций, которые существовали в течение периода.

45 В целях реализации принципа, определенного в пункте 44, организация должна раскрыть по крайней мере следующую информацию:

(a) описание каждого вида соглашений о выплатах на основе акций, которые существовали в течение периода, включая общие условия каждого соглашения, например условия перехода прав, максимальный срок предоставленных опционов и формы расчета (например, денежными средствами или долевыми инструментами). Организация, имеющая в значительной степени схожие виды соглашений о выплатах на основе акций, может объединить информацию о них, если только для реализации принципа, содержащегося в пункте 44, не требуется отдельного раскрытия по каждому соглашению;

(b) количество и средневзвешенную цену исполнения опционов на акции для каждой из следующих групп опционов:

(i) не исполненных на начало периода;

(ii) предоставленных в течение периода;

(iii) права по которым утеряны в течение периода;

(iv) исполненных в течение периода;

(v) срок которых истек в течение периода;

(vi) не исполненных на конец периода; и

(vii) подлежащих исполнению на конец периода;

(c) для опционов на акции, исполненных в течение периода, - средневзвешенную цену акций на дату исполнения. Если опционы исполнялись регулярно в течение периода, организация может вместо этого раскрыть средневзвешенную цену акций в течение периода;

(d) для опционов на акции, не исполненных на конец периода, - диапазон цен исполнения и средневзвешенный оставшийся срок действия договоров. Если диапазон цен исполнения очень широк, то неисполненные опционы должны быть разделены на диапазоны, показательные для оценки количества и сроков выпуска дополнительных акций, которые могут быть выпущены, и денежных средств, которые могут быть получены при исполнении этих опционов.

46 Организация должна раскрыть информацию, позволяющую пользователям финансовой отчетности понять, как была определена справедливая стоимость полученных товаров или услуг или справедливая стоимость предоставленных долевых инструментов в течение периода.

47 Если организация оценила справедливую стоимость товаров или услуг, полученных в качестве возмещения за долевые инструменты организации, косвенно, на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов, то для реализации принципа, содержащегося в пункте 46, организация должна раскрыть по крайней мере следующее:

(a) для опционов на акции, предоставленных в течение периода, - средневзвешенную справедливую стоимость этих опционов на дату оценки и информацию о том, как была оценена справедливая стоимость, включая:

(i) использованную модель определения цены опциона и исходную информацию для этой модели, включая средневзвешенную цену акций, цену исполнения, ожидаемую волатильность, срок действия опционов, ожидаемые дивиденды, безрисковую процентную ставку, а также другую исходную информацию для модели, включая использованный метод и допущения, принятые для учета влияния ожидаемого досрочного исполнения;

(ii) информацию о том, как была определена ожидаемая волатильность, включая объяснение того, насколько ожидаемая волатильность основывалась на волатильности прошлых лет; и

(iii) информацию о том, были ли другие условия предоставления опционов, например рыночное условие, учтены при оценке справедливой стоимости и каким образом;

(b) для других долевых инструментов, предоставленных в течение периода (т.е. кроме опционов на акции), - количество и средневзвешенную справедливую стоимость этих долевых инструментов на дату оценки и информацию о том, как была оценена эта справедливая стоимость, включая:

(i) если справедливая стоимость не была оценена на основе наблюдаемой рыночной цены, то информацию о том, как она была определена;

(ii) информацию о том, были ли ожидаемые дивиденды учтены при оценке справедливой стоимости и каким образом; и

(iii) информацию о том, были ли другие характеристики предоставленных долевых инструментов учтены при оценке справедливой стоимости и каким образом;

(c) для соглашений о выплатах на основе акций, которые были изменены в течение периода:

(i) объяснение этих изменений;

(ii) величину предоставленной дополнительной справедливой стоимости (в результате этих изменений); и

(iii) информацию о том, как была оценена предоставленная дополнительная справедливая стоимость, в соответствии с требованиями, изложенными в подпунктах (a) и (b) выше, если применимо.

48 Если организация оценила справедливую стоимость товаров или услуг, полученных в течение периода, напрямую, то она должна раскрыть информацию о том, каким образом эта справедливая стоимость была определена, например, была ли она оценена по рыночной цене этих товаров или услуг.

49 Если организация опровергла допущение, содержащееся в пункте 13, то она должна раскрыть этот факт и объяснить, на основании чего данное допущение было опровергнуто.

50 Организация должна раскрыть информацию, позволяющую пользователям финансовой отчетности понять влияние операций по выплатам на основе акций на прибыль или убыток организации за период и на ее финансовое положение.

51 В целях реализации принципа, содержащегося в пункте 50, организация должна раскрыть по крайней мере следующую информацию:

(a) общую сумму признанного за период расхода, возникшего в результате операций по выплатам на основе акций, при которых полученные товары или услуги не отвечали критериям признания в качестве активов и поэтому были сразу же признаны в качестве расхода, включая отдельное раскрытие той части общей суммы расхода, которая была признана в результате операций по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами;

(b) для обязательств, возникающих в результате операций по выплатам на основе акций:

(i) общую балансовую стоимость на конец периода; и

(ii) общую внутреннюю стоимость обязательств на конец периода, по которым право контрагента на денежные средства или другие активы перешло к концу периода (например, перешедшее право на получение вознаграждения при увеличении стоимости акций).

52 Если информация, которую требует раскрыть настоящий МСФО, не удовлетворяет принципам пунктов 44, 46 и 50, то организация должна раскрыть такую дополнительную информацию, какая необходима для того, чтобы удовлетворять им.

Переходные положения

53 Для операций по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами организация должна применять настоящий МСФО к предоставлению акций, опционов на акции или других долевых инструментов, которые были предоставлены после 7 ноября 2002 года и права на которые на дату вступления в силу настоящего МСФО все еще не перешли.

54 От организации не требуется, однако приветствуется применение настоящего МСФО к другим операциям по предоставлению долевых инструментов, если организация публично раскрыла справедливую стоимость этих долевых инструментов, определенную на дату оценки.

55 Для всех операций по предоставлению долевых инструментов, к которым применяется настоящий МСФО, организация должна пересчитать сравнительную информацию и, где применимо, скорректировать остаток нераспределенной прибыли на начало периода для самого первого из представленных периодов.

56 Для всех операций по предоставлению долевых инструментов, к которым не был применен настоящий МСФО (например, для долевых инструментов, предоставленных 7 ноября 2002 года или ранее), организация тем не менее должна раскрыть информацию, требуемую пунктами 44 и 45.

57 Если после того как настоящий МСФО вступит в силу, организация изменяет условия соглашений по предоставлению долевых инструментов, к которым настоящий МСФО не применялся, то организация тем не менее должна применять пункты 26 - 29 для учета таких изменений.

58 Для обязательств, возникающих в результате операций по выплатам на основе акций, существовавших на дату вступления в силу настоящего МСФО, организация должна применять МСФО ретроспективно. По этим обязательствам организация должна пересчитать сравнительную информацию, включая корректировку остатка нераспределенной прибыли на начало периода в самом первом из представленных периодов, для которого была пересчитана сравнительная информация, за исключением того, что от организации не требуется пересчета сравнительной информации в той степени, в которой эта информация относится к периоду или дате до 7 ноября 2002 года.

59 От организации не требуется, однако приветствуется применение настоящего МСФО ретроспективно к другим обязательствам, возникающим в результате операций по выплатам на основе акций, например к обязательствам, которые были погашены в течение периода, по которому представлена сравнительная информация.

Дата вступления в силу

60 Организация должна применять настоящий МСФО для годовых периодов, начинающихся 1 января 2005 года или после этой даты. Досрочное применение приветствуется. Если организация применит настоящий МСФО для периода, начинающегося до 1 января 2005 года, ей следует раскрыть этот факт.

61 МСФО (IFRS) 3 (пересмотренным в 2008 году) и документом "Улучшения МСФО", выпущенным в апреле 2009 года, внесены поправки в пункт 5. Организация должна применять эти поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 июля 2009 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит МСФО (IFRS) 3 (пересмотренный в 2008 году) в отношении более раннего периода, указанные поправки также должны применяться в отношении такого более раннего периода.

62 Организация должна применять следующие поправки ретроспективно в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2009 года или после этой даты:

(a) требования, изложенные в пункте 21A, в отношении порядка учета условий, при которых перехода права не происходит;

(b) пересмотренные определения терминов "переход прав" и "условия перехода прав", изложенные в Приложении A;

(c) поправки в пунктах 28 и 28A в отношении аннулирования.

Допускается досрочное применение. Если организация применит данные поправки в отношении периода, начинающегося до 1 января 2009 года, ей следует раскрыть этот факт.

63 Организация должна ретроспективно применять следующие поправки, внесенные документом "Операции в рамках группы, предполагающие выплаты на основе акций с расчетами денежными средствами", выпущенным в июне 2009 года, в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2010 года или после этой даты, в соответствии с МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки", при условии выполнения переходных положений, изложенных в пунктах 53 - 59:

(a) поправка в пункт 2, удаление пункта 3 и добавление пунктов 3A и 43A - 43D и пунктов B45, B47, B50, B54, B56 - B58 и B60 в Приложении B в отношении учета операций между организациями группы;

(b) пересмотренные определения следующих терминов в Приложении A:

- операция по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами,

- операция по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами,

- соглашение о выплатах на основе акций, и

- операция по выплатам на основе акций.

При отсутствии информации, необходимой для ретроспективного применения, организация должна отразить в своей отдельной или индивидуальной финансовой отчетности суммы, ранее признанные в консолидированной финансовой отчетности группы. Допускается досрочное применение. Если организация применит поправки в отношении периода, начинающегося до 1 января 2010 года, ей следует раскрыть этот факт.

63A МСФО (IFRS) 10 "Консолидированная финансовая отчетность" и МСФО (IFRS) 11, выпущенными в мае 2011 года, внесены поправки в пункт 5 и Приложение A. Организация должна применить данные поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

63B Документом "Ежегодные усовершенствования МСФО, период 2010 - 2012 гг.", выпущенным в декабре 2013 года, внесены изменения в пункты 15 и 19. В Приложении A были внесены изменения в определения терминов "условия перехода прав" и "рыночное условие", а также добавлены определения терминов "условие достижения результатов" и "условие периода оказания услуг". Организация должна применять данную поправку перспективно в отношении операций по выплатам на основе акций с датой предоставления 1 июля 2014 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит данную поправку в отношении более раннего периода, ей следует раскрыть этот факт.

63C [Данный пункт касается поправок, еще не вступивших в силу, и поэтому не включен в настоящую редакцию.]

Прекращение действия разъяснений

64 Документ "Операции в рамках группы, предполагающие выплаты на основе акций с расчетами денежными средствами", выпущенный в июне 2009 года, заменяет Разъяснение КРМФО (IFRIC) 8 "Сфера применения МСФО (IFRS) 2" и Разъяснение КРМФО (IFRIC) 11 "МСФО 2 - Операции с акциями группы и казначейскими акциями". Поправки, внесенные данным документом, содержат следующие требования, ранее изложенные в Разъяснении КРМФО (IFRIC) 8 и Разъяснении КРМФО (IFRIC) 11:

(a) исправленный пункт 2 и добавленный пункт 13A в отношении учета операций, при которых организация не может идентифицировать некоторые или все полученные товары или услуги. Указанные требования были действительны в отношении годовых периодов, начинающихся 1 мая 2006 года или после этой даты;

(b) добавленные пункты B46, B48, B49, B51 - B53, B55, B59 и B61 в Приложении B в отношении учета операций между организациями группы. Указанные требования были действительны в отношении годовых периодов, начинающихся 1 марта 2007 года или после этой даты.

Указанные требования применялись ретроспективно в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 8, при условии выполнения переходных положений, изложенных в МСФО (IFRS) 2.

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего МСФО.

--------------------------------

<1> "Концептуальные основы финансовой отчетности" определяют обязательство как существующую обязанность организации, возникающую из прошлых событий, погашение которой, как ожидается, приведет к оттоку из организации ресурсов, содержащих экономические выгоды (например, выбытие денежных средств или других активов организации).

<2> В данном приложении денежные суммы выражены в "денежных единицах (д. е.)".

<3> Термин "группа" определяется в Приложении A МСФО (IFRS) 10 "Консолидированная финансовая отчетность" как "материнская организация и ее дочерние организации" с точки зрения конечной материнской организации отчитывающейся организации.

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего МСФО.

Оценка справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов

B1 В пунктах B2 - B41 данного приложения рассматривается оценка справедливой стоимости предоставленных акций и опционов на акции. Основное внимание уделяется определенным условиям, которые являются распространенными характеристиками операций по предоставлению работникам акций или опционов на акции. В связи с этим оно не является исчерпывающим. Кроме того, поскольку вопросы оценки, рассматриваемые далее, в основном относятся к акциям и опционам на акции, предоставленным работникам, принимается допущение о том, что справедливая стоимость акций или опционов на акции оценивается на дату предоставления. Однако многие вопросы оценки, рассматриваемые далее (например, определение ожидаемой волатильности), также применимы в контексте расчетной оценки справедливой стоимости акций или опционов на акции, предоставленных сторонам, не являющимся работниками, на дату, когда организация получает товары или контрагент оказывает услуги.

Акции

B2 Справедливая стоимость акций, предоставленных работникам, должна оцениваться по рыночной цене акций организации (или по рассчитанной рыночной цене, если акции организации не обращаются свободно на рынке), скорректированной таким образом, чтобы учесть условия, на которых были предоставлены акции (кроме условий перехода прав, которые исключаются из оценки справедливой стоимости в соответствии с пунктами 19 - 21).

B3 Например, если работник не имеет права на получение дивидендов в течение периода перехода прав, данный фактор должен приниматься во внимание при оценке справедливой стоимости предоставленных акций. Аналогично, если существуют ограничения на передачу акций после даты перехода прав, данный факт должен приниматься во внимание, но только в той степени, в какой эти ограничения влияют на цену, которую заплатил бы за эту акцию хорошо осведомленный, желающий совершить такую операцию участник рынка. Например, если акции активно обращаются на емком и ликвидном рынке, ограничения на передачу акций в период после перехода прав на них могут иметь незначительное влияние, либо никакого влияния на цену, которую заплатил бы за эти акции хорошо осведомленный, желающий совершить такую операцию участник рынка. Ограничения на передачу акций или другие ограничения, существующие в течение периода перехода прав, не должны приниматься во внимание при оценке справедливой стоимости акций на дату предоставления, поскольку эти ограничения возникают в связи с существованием условий перехода прав, которые учитываются в соответствии с пунктами 19 - 21.

Опционы на акции

B4 Для опционов на акции, предоставленных работникам, во многих случаях рыночные цены недоступны, так как по предоставленным опционам установлены условия, которые не применяются к опционам, обращающимся на рынке. Если не существует обращающихся на рынке опционов с аналогичными условиями, то справедливая стоимость предоставленных опционов должна оцениваться путем применения модели определения цены опциона.

B5 Организация должна учесть факторы, которые хорошо осведомленные, желающие совершить операцию участники рынка рассмотрели бы при выборе модели определения цены опциона. Например, многие опционы, предоставляемые работникам, имеют длительный срок; обычно они могут быть исполнены в течение периода между датой перехода прав и окончанием срока опциона и часто исполняются досрочно. Эти факторы следует учитывать при оценке справедливой стоимости опционов на дату предоставления. Для многих организаций эти факторы могут сделать невозможным использование формулы Блэка - Шоулза - Мертона, которая не предусматривает возможности исполнения опциона до окончания его срока и может неправильно отражать влияние ожидаемого досрочного исполнения. Эта модель также не учитывает возможности того, что ожидаемая волатильность и другая исходная информация для модели могут изменяться в течение срока опциона. Однако к опционам на акции, которые имеют относительно короткие сроки, предусмотренные договором, или должны быть исполнены в течение короткого периода времени после даты перехода прав, указанные факторы могут быть неприменимы. В этих случаях формула Блэка - Шоулза - Мертона может дать результат, который практически совпадает с тем, который был бы получен в результате применения более гибкой модели определения цены опциона.

B6 Все модели определения цены опциона учитывают, как минимум, следующие факторы:

(a) цену исполнения опциона;

(b) срок опциона;

(c) текущую цену лежащих в основе акций;

(d) ожидаемую волатильность цены акций;

(e) дивиденды, ожидаемые по акциям (если применимо); и

(f) безрисковую процентную ставку на срок опциона.

B7 Другие факторы, которые хорошо осведомленные, желающие совершить операцию участники рынка рассмотрели бы при определении цены, также должны приниматься во внимание (кроме условий перехода прав и револьверных условий, которые исключаются из оценки справедливой стоимости в соответствии с пунктами 19 - 22).

B8 Например, опцион на акции, предоставленный работнику, обычно не может быть исполнен в течение определенных периодов (например, в течение периода перехода прав или периодов, установленных регуляторами рынка ценных бумаг). Данный фактор должен приниматься во внимание, если примененная модель определения цены опциона иначе подразумевала бы, что опцион может быть исполнен в любое время в течение его срока. Однако если организация использует модель определения цены опциона, предназначенную для оценки опционов, которые могут быть исполнены только в конце срока опциона, то не требуется никакой корректировки для учета невозможности исполнить их в течение периода перехода прав (или других периодов в течение срока опциона), так как модель предусматривает, что опционы не могут быть исполнены в течение этих периодов.

B9 Аналогично еще одним фактором, характерным для опционов на акции, предоставляемых работникам, является возможность досрочного исполнения опциона, например, потому, что опцион не может свободно передаваться, или потому, что работник должен исполнить при увольнении все опционы, права на которые ему перешли. Влияние ожидаемого досрочного исполнения должно приниматься во внимание, как указано в пунктах B16 - B21.

B10 Факторы, которые хорошо осведомленный, желающий совершить операцию участник рынка не рассмотрел бы при установлении цены опциона на акции (или другого долевого инструмента), не должны учитываться при оценке справедливой стоимости предоставленных опционов на акции (или других долевых инструментов). Например, для опционов на акции, предоставленных работникам, факторы, которые влияют на стоимость опциона только с точки зрения отдельного работника, не важны для оценки цены, которую установил бы хорошо осведомленный, желающий совершить операцию участник рынка.

Исходная информация для моделей определения цены опционов

B11 При оценке ожидаемой волатильности лежащих в основе акций и дивидендов по ним целью является приближенная оценка ожиданий, которые были бы отражены в текущей рыночной или договорной цене обмена для опциона. Аналогично при оценке влияния досрочного исполнения опционов на акции, предоставляемых работникам, цель заключается в приближенной оценке ожиданий, которые внешняя сторона, имеющая доступ к подробной информации об особенностях поведения работников в отношении исполнения опционов, разработала бы, основываясь на информации, доступной на дату предоставления.

B12 Часто, вероятно, будет существовать диапазон обоснованных ожиданий будущей волатильности, дивидендов и поведения работников в отношении исполнения опционов. В таком случае следует рассчитать ожидаемую стоимость путем взвешивания каждой суммы внутри диапазона с учетом вероятности их возникновения.

B13 Будущие ожидания, как правило, основываются на опыте, но изменяются, если можно обоснованно предположить, что будущие условия будут отличаться от условий, наблюдавшихся в прошлом. В некоторых случаях идентифицируемые факторы могут указывать на то, что нескорректированный исторический опыт является относительно плохим инструментом предсказания будущего опыта.

Например, если организация, имеющая два четко различающихся направления деятельности, продает одно из них, которое было существенно менее рискованным, чем другое, то данные о волатильности прошлых периодов не могут быть лучшей информацией, на которой следует основывать разумные ожидания о будущей волатильности.

B14 При определенных обстоятельствах историческая информация может быть недоступна. Например, организация, недавно прошедшая листинг, может иметь незначительную историческую информацию о волатильности цены ее акций или вообще не иметь такой информации. Организации, не прошедшие листинг или прошедшие листинг недавно, рассматриваются далее.

B15 В целом организация не должна основывать оценку волатильности, поведения работников в отношении исполнения опционов и оценку дивидендов только на исторической информации без рассмотрения того, в какой мере прошлый опыт, как ожидается, будет обоснованно прогнозировать будущее.

Ожидаемое досрочное исполнение

B16 Работники часто исполняют опционы на акции досрочно в силу различных причин. Например, опционы на акции, предоставляемые работникам, обычно не подлежат передаче. Это часто приводит к тому, что работники исполняют свои опционы на акции досрочно, так как это единственный способ для работников реализовать свои опционы. Кроме того, от увольняющихся работников обычно требуют исполнения всех опционов, права на которые к ним перешли, в течение короткого срока, в противном случае права по ним теряются. Данный фактор также вызывает досрочное исполнение опционов на акции, предоставляемых работникам. Другие факторы, приводящие к досрочному исполнению, включают неприятие риска и недостаточную диверсификацию имущества.

B17 Способ, которым учитывается влияние ожидаемого досрочного исполнения, зависит от вида применяемой модели определения цены опциона. Например, ожидаемое досрочное исполнение может приниматься во внимание путем использования оценки ожидаемого срока действия опциона (который для опциона на акции, предоставляемого работнику, является периодом от даты предоставления до даты ожидаемого исполнения опциона) в качестве исходной информации для модели определения цены опциона (например, по формуле Блэка - Шоулза - Мертона). В качестве альтернативы ожидаемое досрочное исполнение может быть смоделировано в биноминальной или аналогичной модели определения цены опциона, которая использует предусмотренный договором срок действия опциона как исходную информацию.

B18 Факторы, которые надо рассмотреть при оценке досрочного исполнения, включают:

(a) длительность периода перехода прав, так как опцион на акции обычно не может быть исполнен до конца периода перехода прав. Следовательно, определение последствий ожидаемого досрочного исполнения основывается на допущении о том, что права на опционы перейдут. Последствия условий перехода прав рассматриваются в пунктах 19 - 21;

(b) средний период времени, в течение которого аналогичные опционы оставались неисполненными в прошлом;

(c) цену лежащих в основе акций. Опыт может свидетельствовать, что работники стремятся исполнить опционы, когда цена акции достигает определенного уровня, который выше цены исполнения;

(d) положение работника в организационной структуре. Например, опыт может свидетельствовать, что работники, занимающие более высокое положение, обычно исполняют опционы позднее, чем работники на более низких должностях (этот вопрос обсуждается более подробно в пункте B21);

(e) ожидаемую волатильность лежащих в основе акций. В среднем работники могут стремиться исполнить опционы на акции с высокой волатильностью раньше, чем на акции с более низкой волатильностью.

B19 Как отмечено в пункте B17, влияние раннего исполнения может быть учтено путем использования оценки ожидаемого срока действия опциона в качестве исходной информации для модели определения цены опциона. При оценке ожидаемого срока действия опционов на акции, предоставленных группе работников, организация может основывать эту оценку на надлежащим образом рассчитанном средневзвешенном ожидаемом сроке действия для всей группы работников или для каждой подгруппы работников, входящей в группу, основываясь на более подробной информации о поведении работников в отношении исполнения опционов (рассматривается далее).

B20 Разделение соглашения о предоставлении опциона на группы работников с относительно одинаковым поведением в отношении исполнения, вероятно, будет важным фактором. Стоимость опциона не является линейной функцией срока действия опциона; стоимость повышается с уменьшающимся темпом по мере увеличения срока. Например, при прочих равных допущениях, хотя двухлетний опцион и стоит больше, чем одногодичный опцион, но не в два раза. Это означает, что вычисление предполагаемой стоимости опциона только на основе средневзвешенного срока действия, который включает сильно различающиеся отдельные сроки действия, будет завышать общую справедливую стоимость предоставленных опционов на акции. Разделение предоставленных опционов на несколько групп, каждая из которых имеет относительно узкий диапазон сроков действия, включенных в расчет средневзвешенного срока действия, уменьшает это завышение.

B21 Такие же рассуждения применяются при использовании биноминальной или аналогичной модели. Например, опыт организации, предоставляющей опционы работникам всех уровней, может указывать на то, что руководители высшего звена обычно удерживают свои опционы дольше, чем руководители среднего звена, а работники, занимающие низкое положение, стремятся исполнить свои опционы раньше, чем любая другая группа. Кроме того, работники, от которых требуется удерживать минимальное количество долевых инструментов их работодателя, включая опционы, или для которых это приветствуется, могут в среднем исполнять опционы позже, чем работники, к которым не применяется это условие. В таких ситуациях разделение опционов на группы получателей с относительно одинаковым поведением в отношении исполнения приведет к более точной оценке общей справедливой стоимости предоставленных опционов на акции.

Ожидаемая волатильность

B22 Ожидаемая волатильность является показателем величины, на которую цена, как ожидается, будет колебаться в течение периода. Показателем волатильности, используемым в модели определения цены опциона, является приведенное к годовым значениям стандартное отклонение норм доходности акций, рассчитанных по формуле непрерывного сложного процента, в течение периода времени. Волатильность, как правило, выражается в значениях, приведенных к годовым, которые сопоставимы независимо от использованного при расчете периода времени, например ежедневных, еженедельных или ежемесячных наблюдений за ценой.

B23 Норма доходности (которая может быть положительной или отрицательной) по акции за период оценивает, какую выгоду получил акционер от дивидендов и прироста (или уменьшения) цены акции.

B24 Ожидаемая волатильность акции, выраженная в годовых значениях, является диапазоном, в который, как ожидается, примерно в двух третях случаев попадет непрерывно начисляемая норма доходности. Например, если говорится, что акция с ожидаемой нормой доходности в 12%, рассчитанной по формуле непрерывного сложного процента, имеет волатильность 30%, это означает, что вероятность того, что норма доходности акции за один год будет между -18% (12% - 30%) и 42% (12% + 30%), равна примерно двум третям. Если цена акции составляет 100 д. е. на начало года и дивиденды не выплачиваются, то на конец года можно ожидать, что цена акции будет находиться между 83,53 д. е. (100 д. е. x e-0,18) и 152,20 д. е. (100 д. е. x e0,42), с вероятностью примерно в две трети.

B25 Факторы, которые надо рассмотреть при оценке ожидаемой волатильности, включают:

(a) внутреннюю волатильность обращающихся на рынке опционов на акции организации или других обращаемых на рынке инструментов организации, которые включают характеристики опционов (например, конвертируемых долговых инструментов), если они имеются;

(b) историческую волатильность цены акции в течение самого последнего периода, который в основном сопоставим с ожидаемым сроком опциона (учитывая оставшийся срок опциона, предусмотренный договором, и влияния ожидаемого досрочного исполнения);

(c) период времени, в течение которого акции организации свободно обращались на рынке. Организация, недавно прошедшая листинг, может иметь высокую историческую волатильность по сравнению с аналогичными организациями, которые прошли листинг ранее. Более подробные указания по организациям, недавно прошедшим листинг, представлены далее;

(d) тенденцию волатильности возвращаться к своему среднему значению, т.е. долгосрочному среднему уровню, и другие факторы, указывающие на то, что ожидаемая будущая волатильность может отличаться от волатильности в прошлом. Например, если цена акции организации была чрезвычайно волатильной в течение определенного периода времени из-за неудавшегося поглощения или значительной реструктуризации, то этот период может не приниматься во внимание при расчете исторической среднегодовой волатильности;

(e) соответствующие и регулярные интервалы для наблюдений за ценой. Наблюдения за ценой должны быть сопоставимы из периода в период. Например, организация может использовать цену закрытия за каждую неделю или самую высокую цену за неделю, но не должна использовать цену закрытия за одни недели и самую высокую цену - за другие. Кроме того, результаты наблюдений за ценой должны выражаться в той же валюте, что и цена исполнения.

Организации, прошедшие листинг недавно

B26 Как отмечено в пункте B25, организация должна рассматривать историческую волатильность цены акции в течение самого последнего периода, который в основном соизмерим с ожидаемым сроком опциона. Если организация, прошедшая листинг недавно, не имеет достаточной информации об исторической волатильности, то она тем не менее должна рассчитать историческую волатильность за самый длительный период, в течение которого велись торги ее акциями. Организация также может рассмотреть историческую волатильность аналогичных организаций, используя сопоставимый период их развития. Например, организация, которая прошла листинг только год назад и предоставляет опционы со средним ожидаемым сроком действия пять лет, может рассмотреть поведение и уровень волатильности организаций в той же отрасли за первые шесть лет, в течение которых акции этих организаций обращались на открытом рынке.

Организации, не прошедшие листинг

B27 Организация, не прошедшая листинг, не имеет исторической информации, которую нужно рассмотреть при оценке ожидаемой волатильности. Некоторые факторы, которые нужно рассмотреть вместо нее, изложены ниже.

B28 В некоторых случаях организация, не прошедшая листинг, которая регулярно выпускает опционы или акции для работников (или других сторон), может установить внутренний рынок для своих акций. При оценке ожидаемой волатильности может приниматься во внимание волатильность этих цен на акции.

B29 В качестве альтернативы организация может рассматривать историческую или предполагаемую волатильность аналогичных организаций, прошедших листинг, по которым имеется информация о цене акции или цене опциона, которую можно использовать при оценке ожидаемой волатильности. Данный подход будет корректным, если организация основывает оценку стоимости своих акций на ценах акций аналогичных организаций, прошедших листинг.

B30 Если организация не основывает оценку стоимости своих акций на ценах акций аналогичных организаций, прошедших листинг, а вместо этого использует другую методику оценки своих акций, то она может получить оценку ожидаемой волатильности, соответствующей этой методике оценки. Например, организация может оценивать свои акции на основе чистых активов или прибыли. Она может принять во внимание ожидаемую волатильность этих значений чистых активов или прибыли.

Ожидаемые дивиденды

B31 Вопрос о том, следует ли принимать во внимание ожидаемые дивиденды при оценке справедливой стоимости предоставленных акций или опционов, зависит от того, имеет ли контрагент право на дивиденды или эквиваленты дивидендов.

B32 Например, если работникам предоставлены опционы и они имеют право на дивиденды по лежащим в их основе акциям или на эквиваленты дивидендов (которые могут быть выплачены денежными средствами или могут уменьшить цену исполнения) в течение периода между датой предоставления и датой исполнения, то предоставленные опционы должны оцениваться так, как если бы дивиденды по лежащим в основе акциям не выплачивались, т.е. исходная информация по ожидаемым дивидендам должна быть равна нулю.

B33 Аналогично, когда на дату предоставления рассчитывается справедливая стоимость акций, предоставленных работникам, не требуется никакой корректировки на ожидаемые дивиденды, если работник имеет право на получение дивидендов, выплачиваемых в течение периода перехода прав.

B34 С другой стороны, если работники не имеют права на дивиденды или эквиваленты дивидендов в течение периода перехода прав (или до даты исполнения, в случае опционов), оценка на дату предоставления акций или опционов должна учитывать ожидаемые дивиденды. Иными словами, когда оценивается справедливая стоимость предоставленного опциона, ожидаемые дивиденды должны учитываться при применении модели определения цены опциона. Когда оценивается справедливая стоимость предоставленных акций, эта оценка должна быть уменьшена на приведенную стоимость дивидендов, которые, как ожидается, будут выплачены в течение периода перехода прав.

B35 Для моделей определения цены опционов, как правило, требуется информация об ожидаемой доходности по дивидендам. Однако модели могут быть изменены так, чтобы использовать ожидаемую сумму дивидендов, а не доходность. Организация может использовать или ожидаемую доходность, или ожидаемые платежи. Если организация использует ожидаемые платежи, то она должна учитывать схему повышения дивидендов в прошлом. Например, если политикой организации являлось увеличение дивидендов приблизительно на 3 процента в год, то ожидаемая стоимость опциона не должна предусматривать фиксированную сумму дивиденда в течение срока действия опциона, за исключением случаев, когда существуют факты, поддерживающие данное допущение.

B36 Как правило, допущение об ожидаемых дивидендах должно основываться на общедоступной информации. Организация, не выплачивающая дивиденды и не планирующая их выплачивать, должна принять доходность по дивидендам равной нулю. Однако новая организация, не имеющая истории выплаты дивидендов, может планировать начать выплачивать дивиденды в течение ожидаемых сроков действия опционов на акции, предоставляемых работникам. Эти организации могут использовать среднее значение между прошлой доходностью по дивидендам (ноль) и средним значением доходности по дивидендам сопоставимых с ними организаций.

Безрисковая процентная ставка

B37 Как правило, безрисковая процентная ставка является предполагаемой текущей доходностью по государственным облигациям с нулевым купоном, выпускаемым в стране, в валюте которой выражена цена исполнения, с оставшимся сроком до погашения, равным ожидаемому сроку оцениваемого опциона (на основе оставшегося срока действия опциона, предусмотренного договором, и с учетом влияния ожидаемого досрочного исполнения). Если не существует подобных государственных облигаций или обстоятельства указывают на то, что предполагаемая доходность по государственным облигациям с нулевым купоном не отражает безрисковую процентную ставку (например, в экономиках с высокой инфляцией), может понадобиться использование альтернативных ставок. Кроме того, при оценке справедливой стоимости опциона со сроком действия, равным ожидаемому сроку действия оцениваемого опциона, альтернативные ставки должны использоваться в случае, если участники рынка обычно определяют безрисковую процентную ставку путем использования этих альтернативных ставок, а не предполагаемой доходности по государственным облигациям с нулевым купоном.

Влияния на структуру капитала

B38 Как правило, обращаемые на рынке опционы на акции выпускаются третьими сторонами, а не организацией. Когда эти опционы на акции исполняются, продавец поставляет акции держателю опциона. Эти акции приобретаются у существующих акционеров. Таким образом, исполнение обращающихся на рынке опционов на акции не имеет разводняющего эффекта.

B39 Однако, если опционы на акции выпускаются организацией, при исполнении этих опционов на акции выпускаются новые акции (выпускаются фактически либо выпускаются по существу, если используются акции, ранее выкупленные и удерживаемые в качестве собственных акций, выкупленных у акционеров). Учитывая, что акции будут выпущены по цене исполнения, а не по текущей рыночной цене на дату исполнения, это фактическое или потенциальное разводнение может уменьшить цену акции, так что держатель опциона получает не столь большую прибыль от исполнения, как от исполнения другого подобного обращающегося на рынке опциона, который не разводняет цену акции.

B40 Имеет ли этот фактор значительное влияние на стоимость предоставленных опционов на акции, зависит от многих факторов, таких как количество новых акций, которые будут выпущены при исполнении опционов, в сравнении с количеством уже выпущенных акций. Кроме того, если рынок уже ожидает, что произойдет предоставление опционов, то, возможно, на дату предоставления он уже включил потенциальное разводнение в цену акций.

B41 Однако организация должна рассмотреть, может ли возможный разводняющий эффект от будущего исполнения предоставленных опционов на акции повлиять на их оценочную справедливую стоимость на дату предоставления. Модели определения цены опциона могут быть адаптированы так, чтобы принять во внимание этот потенциальный разводняющий эффект.

Изменения соглашений о выплатах на основе акций, расчет по которым производится долевыми инструментами

B42 Пункт 27 требует, чтобы независимо от любых изменений условий, по которым были предоставлены долевые инструменты, аннулирования или погашения этого предоставления долевых инструментов, организация должна признать, как минимум, полученные услуги, оцененные по справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов на дату предоставления, за исключением случаев, когда права на эти долевые инструменты не переходят из-за несоблюдения условия перехода прав (за исключением рыночных условий), которое было установлено на дату предоставления. Кроме того, организация должна признать влияние изменений, которые повышают общую справедливую стоимость соглашения о выплатах на основе акций или иным образом выгодны работнику.

B43 Чтобы применить требования пункта 27:

(a) если изменение увеличивает справедливую стоимость предоставленных долевых инструментов (например, уменьшая цену исполнения), оцененную непосредственно до и после изменения, то организация должна включить предоставленную дополнительную справедливую стоимость в оценку суммы, признанной в отношении услуг, полученных в качестве возмещения за предоставленные долевые инструменты. Предоставленная дополнительная справедливая стоимость является разницей между справедливой стоимостью измененного долевого инструмента и справедливой стоимостью первоначального долевого инструмента, каждая из которых оценивается на дату изменения. Если изменение происходит в течение периода перехода прав, то предоставленная дополнительная справедливая стоимость включается в оценку суммы, признанной в отношении услуг, полученных в течение периода с даты изменения до даты, когда переходит право на измененный долевой инструмент, в дополнение к сумме, основанной на справедливой стоимости первоначальных долевых инструментов на дату их предоставления, которая признается в течение оставшегося срока первоначального периода перехода прав. Если изменение происходит после даты перехода прав, то предоставленная дополнительная справедливая стоимость признается немедленно или в течение периода перехода прав, если от работника требуется завершение дополнительного периода оказания услуг до того, как он получит безусловное право на эти измененные долевые инструменты;

(b) аналогичным образом, если изменение увеличивает количество предоставленных долевых инструментов, организация должна включить справедливую стоимость дополнительно предоставленных долевых инструментов, оцененную на дату изменения, в оценку суммы, признанной в отношении услуг, полученных в качестве возмещения за предоставленные долевые инструменты, в соответствии с требованиями подпункта (a) выше. Например, если изменение происходит в течение периода перехода прав, то справедливая стоимость дополнительно предоставленных долевых инструментов включается в оценку суммы, признанной в отношении услуг, полученных в течение периода с даты изменения до даты, когда переходят права по дополнительным долевым инструментам, в дополнение к сумме, основанной на справедливой стоимости первоначально предоставленных долевых инструментов на дату их предоставления, которая признается в течение оставшегося срока первоначального периода перехода прав;

(c) если организация изменяет условия перехода прав таким образом, что это выгодно работнику, например уменьшая период перехода прав либо меняя или исключая условие достижения результатов (кроме рыночного условия, изменения которого учитываются в соответствии с подпунктом (a) выше), то организация должна принимать во внимание измененные условия перехода прав при применении требований пунктов 19 - 21.

B44 Если организация изменяет условия предоставленных долевых инструментов таким образом, что общая справедливая стоимость соглашения о выплатах на основе акций уменьшается или изменение иным образом невыгодно работнику, то организация тем не менее должна продолжать учитывать услуги, полученные в качестве возмещения за предоставленные долевые инструменты так, как будто изменения не произошло (за исключением аннулирования некоторых или всех предоставленных долевых инструментов, которое должно учитываться в соответствии с пунктом 28). Например:

(a) если изменение уменьшает справедливую стоимость предоставленных долевых инструментов, оцененных непосредственно до и после изменения, то организация не должна учитывать это уменьшение справедливой стоимости и должна продолжать оценивать сумму, признанную в отношении услуг, полученных в качестве возмещения за долевые инструменты, на основе справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов на дату их предоставления;

(b) если изменение уменьшает количество долевых инструментов, предоставляемых работнику, то это уменьшение должно учитываться как аннулирование этой части соглашения о предоставлении в соответствии с требованиями пункта 28;

(c) если организация изменяет условия перехода прав таким образом, что это невыгодно работнику, например, увеличивая период перехода прав либо меняя или включая дополнительное условие достижения результатов (не являющееся рыночным условием, изменения которого учитываются в соответствии с подпунктом (a), описанным выше), то организация не должна принимать во внимание измененные условия перехода прав при применении требований пунктов 19 - 21.

Операции по выплатам на основе акций между организациями группы (поправки 2009 года)

B45 В пунктах 43A - 43C рассматривается учет операций по выплатам на основе акций между организациями группы в отдельной или индивидуальной финансовой отчетности каждой организации. В пунктах B46 - B61 обсуждается вопрос о том, как применять требования пунктов 43A - 43C. Как отмечено в пункте 43D, операции между организациями группы, предполагающие выплаты на основе акций, могут проводиться по многим причинам в зависимости от фактов и обстоятельств. Следовательно, обсуждение данного вопроса не является исчерпывающим и предполагается, что если организация, получающая товары или услуги, не имеет обязанности произвести расчет по операции, то данная операция является взносом материнской организации в капитал дочерней организации независимо от любых договоренностей о выплате компенсации, достигнутых между организациями группы.

B46 Несмотря на то, что в представленном ниже обсуждении рассматриваются операции с работниками, оно также применяется к аналогичным операциям по выплатам на основе акций с поставщиками товаров или услуг, не являющихся работниками. Соглашение, заключенное между материнской организацией и ее дочерней организацией, может обязать дочернюю организацию выплатить материнской организации компенсацию за предоставление работникам долевых инструментов. В обсуждениях не рассматривается вопрос учета таких договоренностей о выплате компенсации, достигнутых между организациями группы.

B47 При проведении операций между организациями группы, предполагающих выплаты на основе акций, обычно возникают четыре вопроса. Для удобства приведенные ниже примеры рассматривают данные вопросы на примере материнской организации и ее дочерней организации.

Соглашения о выплатах на основе акций с использованием собственных долевых инструментов организации

B48 Первый вопрос заключается в том, как следует отражать в учете следующие операции с использованием собственных долевых инструментов организации в соответствии с требованиями настоящего МСФО: как операции, расчеты по которым производятся долевыми инструментами, или как операции, расчеты по которым производятся денежными средствами:

(a) организация предоставляет своим работникам права на получение долевых инструментов организации (например, опционы на акции) и либо решает, либо обязана купить долевые инструменты (то есть собственные выкупленные акции) у другой стороны с целью погашения своих обязанностей перед работниками; и

(b) работникам организации предоставляются права на получение долевых инструментов организации (например, опционы на акции) либо самой организацией, либо ее акционерами, и акционеры организации предоставляют необходимые долевые инструменты.

B49 Организация отражает операции по выплатам на основе акций, при которых она получает услуги в качестве возмещения за свои собственные долевые инструменты, как операции, расчет по которым производится долевыми инструментами. Такой порядок учета применяется независимо от того, решает ли организация или она обязана купить данные долевые инструменты у другой стороны с целью погашения своих обязанностей перед работниками в соответствии с соглашением о выплатах на основе акций. Он также применяется независимо от того:

(a) были ли права на долевые инструменты организации предоставлены работнику самой организацией или ее акционером(ами); или

(b) были ли расчеты по соглашению о выплатах на основе акций произведены самой организацией или ее акционером(ами).

B50 Если акционер имеет обязанность произвести расчет по операции с работниками объекта своих инвестиций, он предоставляет долевые инструменты объекта своих инвестиций, а не свои собственные. Следовательно, если объект инвестиций является организацией той же группы, что и акционер, согласно пункту 43C акционер должен отражать свою обязанность в своей отдельной финансовой отчетности в соответствии с требованиями, применимыми к операциям по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами, а в консолидированной финансовой отчетности - в соответствии с требованиями, применимыми к операциям по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами.

Соглашения о выплатах на основе акций с использованием долевых инструментов материнской организации

B51 Второй вопрос касается операций между двумя или несколькими организациями одной группы, предполагающих выплаты на основе акций с использованием долевого инструмента другой организации группы. Например, работникам дочерней организации предоставляются права на долевые инструменты ее материнской организации в качестве возмещения за услуги, оказанные данной дочерней организации.

B52 Следовательно, второй вопрос касается следующих соглашений о выплатах на основе акций:

(a) материнская организация предоставляет права на свои долевые инструменты работникам своей дочерней организации напрямую: обязанность предоставить работникам дочерней организации долевые инструменты возникает у материнской организации (а не у дочерней организации); и

(b) дочерняя организация предоставляет своим работникам права на долевые инструменты своей материнской организации: обязанность предоставить своим работникам долевые инструменты возникает у дочерней организации.

Материнская организация предоставляет права на свои долевые инструменты работникам своей дочерней организации (пункт B52(a))

B53 Дочерняя организация не имеет обязанности предоставить своим работникам долевые инструменты своей материнской организации. Следовательно, в соответствии с пунктом 43B дочерняя организация должна отражать услуги, полученные от своих работников, в соответствии с требованиями, применимыми к операциям по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами, и признать соответствующее увеличение собственного капитала как взнос от материнской организации.

B54 Материнская организация имеет обязанность произвести расчет по операции с работниками дочерней организации, предоставив собственные долевые инструменты. Следовательно, в соответствии с пунктом 43C материнская организация должна отражать свою обязанность в соответствии с требованиями, применимыми к операциям по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами.

Дочерняя организация предоставляет своим работникам права на долевые инструменты своей материнской организации (пункт B52(b))

B55 Поскольку дочерняя организация не удовлетворяет ни одному из условий пункта 43B, она должна отражать операцию со своими работниками как операцию, расчеты по которой производились денежными средствами. Это требование применяется независимо от того, как дочерняя организация получает долевые инструменты для погашения своих обязанностей перед работниками.

Соглашения о выплатах на основе акций с использованием денежных выплат работникам

B56 Третий вопрос заключается в том, как организация, получающая товары или услуги от своих поставщиков (включая работников), должна отражать соглашения о выплатах на основе акций, расчеты по которым производятся денежными средствами, в том случае, когда сама организация не имеет обязанности произвести необходимые платежи своим поставщикам. Например, рассмотрите следующие соглашения, в которых материнская организация (а не сама организация) имеет обязанность произвести необходимые выплаты работникам организации:

(a) работники организации получат денежные выплаты на основе цены ее долевых инструментов;

(b) работники организации получат денежные выплаты на основе цены долевых инструментов ее материнской организации.

B57 Дочерняя организация не имеет обязанности произвести расчет по операции со своими работниками.

Следовательно, дочерняя организация должна отражать операцию со своими работниками как операцию, расчет по которой производится долевыми инструментами, и признать соответствующее увеличение собственного капитала как взнос своей материнской организации. Дочерняя организация должна провести последующую переоценку стоимости операции с учетом изменений, возникших в результате несоблюдения нерыночных условий перехода прав в соответствии с пунктами 19 - 21. Этот порядок учета отличается от отражения данной операции как операции, расчеты по которой производятся денежными средствами, в консолидированной финансовой отчетности группы.

B58 Поскольку материнская организация имеет обязанность произвести расчет по операции с работниками, а возмещение осуществляется денежными средствами, материнская организация (и консолидированная группа) должна отражать свою обязанность в соответствии с требованиями пункта 43C, применимыми к операциям по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами.

Переход работников из одной организации группы в другую

B59 Четвертый вопрос касается соглашений группы о выплатах на основе акций с участием работников нескольких организаций группы. Например, материнская организация может предоставить работникам своих дочерних организаций права на свои долевые инструменты при условии работы данных работников в организациях группы на протяжении указанного периода. Работник одной дочерней организации может перейти на работу в другую дочернюю организацию в течение указанного периода перехода прав, и это не повлияет на возможность получения работником права на долевые инструменты материнской организации по условиям первоначального соглашения о выплатах на основе акций. Если дочерние организации не имеют обязанности произвести расчеты со своими работниками по операциям по выплатам на основе акций, они отражают данную операцию как операцию, расчеты по которой производятся долевыми инструментами. Каждая дочерняя организация оценивает услуги, полученные от работника, исходя из справедливой стоимости долевых инструментов на ту дату, когда материнская организация первоначально предоставила права на данные долевые инструменты в соответствии с Приложением A, а также части периода перехода прав, в течение которого работник работал в каждой дочерней организации.

B60 Если дочерняя организация имеет обязанность произвести расчет по операции со своими работниками долевыми инструментами своей материнской организации, она отражает данную операцию как операцию, расчеты по которой производятся денежными средствами. Каждая дочерняя организация оценивает полученные услуги на основе справедливой стоимости долевых инструментов на дату их предоставления в отношении периода перехода прав, в течение которого работник оказывал услуги каждой дочерней организации. Кроме того, каждая дочерняя организация признает любое изменение справедливой стоимости долевых инструментов в течение периода оказания услуг работником каждой дочерней организации.

B61 Такой работник, после перехода из одной организации группы в другую, может не выполнить условия перехода прав, не являющиеся рыночными условиями в соответствии с определением в Приложении A, например, работник уходит из группы до окончания предусмотренного периода оказания услуг. В этом случае, поскольку условием перехода прав является оказание услуг работником данной группе, каждая дочерняя организация должна корректировать сумму, ранее признанную в отношении услуг, полученных от работника, в соответствии с принципами, изложенными в пункте 19. Следовательно, если работник не получает права на долевые инструменты, предоставляемые материнской организацией, по той причине, что данный работник не удовлетворяет нерыночному условию перехода прав, совокупно в финансовой отчетности ни одной из организаций группы ничего не признается в отношении услуг, полученных от данного работника.