ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 24 декабря 1998 г. N ВГ-6-18/902
О ВКЛЮЧЕНИИ В ОБЛАГАЕМЫЙ НАЛОГОМ
НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ ОБОРОТ СУММ
АВАНСОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ И ИНЫХ ПЛАТЕЖЕЙ, ПОСТУПИВШИХ
В СЧЕТ ПРЕДСТОЯЩИХ ПОСТАВОК ТОВАРОВ ИЛИ ВЫПОЛНЕНИЯ
РАБОТ (УСЛУГ) НА РАСЧЕТНЫЙ СЧЕТ ПРЕДПРИЯТИЯ
Государственная налоговая служба Российской Федерации направляет для сведения и использования в работе решение Верховного Суда Российской Федерации от 26.08.98 по делу N ГКПИ 98-404, которым положения пункта 9 раздела IV инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (в редакции Изменений и дополнений к упомянутой Инструкции Госналогслужбы России от 22.08.96 N 3) в части включения в облагаемый оборот сумм авансовых платежей и иных платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на расчетный счет предприятия, признаны соответствующими действующему законодательству.
Доведите направляемое решение до нижестоящих государственных налоговых инспекций.
Главный государственный
советник налоговой службы
В.В.ГУСЕВ
ВЕРХОВНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ
от 26 августа 1998 г. N ГКПИ 98-404
Именем Российской Федерации
Верховный Суд Российской Федерации в лице
Судьи Верховного Суда РФ Кнышева В.П.
при секретаре Ильине А.Ю.
с участием прокурора Генеральной
прокуратуры РФ Харланова А.В.
и адвоката Матвиенко А.Н.
рассмотрев в открытом судебном заседании гражданское дело по заявлению Сергеевой Татьяны Викторовны и Тимченко Галины Викторовны о признании недействительным (незаконным) пункта 9 раздела IV Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" в редакции изменений и дополнений Госналогслужбы РФ N 3 от 22 августа 1996 г., N 4 от 12 марта 1997 г., N 5, внесенных Приказом Госналогслужбы РФ от 29 декабря 1997 г. N АП-3-03/252, в части включения в облагаемый оборот сумм авансовых платежей и иных платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на расчетный счет предприятия, и компенсации с Государственной налоговой службы Российской Федерации морального вреда, установил:
Сергеева Т.В. и Тимченко Г.В. обратились в Верховный Суд Российской Федерации с заявлениями о признании недействительным (незаконным) пункта 9 раздела IV инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" в редакции изменений и дополнений Госналогслужбы России от 22.08.96 N 3, N 4 от 12 марта 1997 г., N 5, внесенных Приказом Госналогслужбы РФ от 29 декабря 1997 г. N АП-3-03/252 (далее - Инструкция), в части "включения в облагаемый оборот сумм авансовых платежей и иных платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на счета в учреждения банков либо в кассу" и компенсации с Государственной налоговой службы Российской Федерации морального вреда в размере 18000 и 10000 руб.
В обоснование заявленных требований Сергеева Т.В. и Тимченко Г.В. сослались на то, что положения оспариваемого пункта нарушают их права и противоречат статье 5 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" от 27.12.91 N 2118-1 в редакции Законов РФ от 16.07.92 N 3317-1, от 22.12.92 N 4178-1, от 21.05.93 N 5006-1; Федеральных законов от 01.07.94 N 9-ФЗ, от 21.07.97 N 121-ФЗ (далее - Основы) и статьям 1, 3, 4, 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" от 06.12.91, в редакции Федеральных законов РФ от 01.04.96 N 25-ФЗ, от 22.05.96 N 45-ФЗ, от 17.03.97 N 54-ФЗ, от 28.04.97 N 73-ФЗ (далее - Закон).
Имеющее место несоответствие между инструкцией, с одной стороны, и Основами и Законом, с другой стороны, нарушает их права и свободы, поскольку послужило со стороны государственных органов основанием для обвинения их в якобы имевшем место уклонении от уплаты налогов с организации путем сокрытия других объектов налогообложения, а именно, налога на добавленную стоимость в крупном размере и уже повлекло за собой привлечение их к уголовной ответственности, ограничению свободы передвижения.
По мнению заявителей, несоответствие инструкции Основам и Закону заключается в следующем.
В соответствии со статьей 1 Закона налог представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.
Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая взносу в бюджет, в соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные ими товары (работы, услуги), и суммами налога по материальным ресурсам, топливу, работам, услугам, стоимость которых фактически отнесена (списана) в отчетном периоде на издержки производства и обращения.
Согласно статье 5 Основ субъектом налогообложения является добавленная стоимость продукции, работ, услуг. Понятие объекта налогообложения, содержащееся в статье 3 Закона, не противоречит понятию объекта, данному в статье 5 Основ, так как условием для возникновения обязанности налогоплательщика по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет является наличие оборотов по реализации продукции (работ, услуг).
Сами по себе обороты по реализации продукции (работ, услуг) не являются объектом налога на добавленную стоимость, подлежащего взносу в бюджет.
По существу объектом налогообложения является добавленная стоимость, определяемая как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных ресурсов, отнесенных на издержки обращения.
Таким образом, несмотря на то, что суммы авансовых платежей и иных платежей, поступающие в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на расчетный счет предприятий, не являются объектом налога на добавленную стоимость, подлежащего взносу в бюджет, тем не менее обжалуемый ими нормативный акт по существу включает их в облагаемый оборот, что не соответствует Закону, а следовательно, является недействительным.
Государственная налоговая служба РФ фактически дала расширительное толкование статьи 4 Закона, хотя правом дачи такого толкования (и вообще толкования) закона она не наделена.
В результате этих неправомерных действий им причинены нравственные страдания, которые выражаются в нервных расстройствах, переживаниях, стрессах.
По изложенным основаниям заявители просили признать положения оспариваемого пункта Инструкции недействительными (незаконными) и компенсировать им моральный вред, взыскав с Государственной налоговой службы РФ в пользу Сергеевой Т.В. моральный вред в размере 18000 руб., а в пользу Тимченко Г.В. - 10000 руб.
В судебном заседании Сергеева Т.В., Тимченко Г.В. и их представитель Матвиенко А.Н. поддержали заявленные требования.
Представители Государственной налоговой службы РФ Короткова Л.А., Ковалевская Д.Е., Министерства финансов РФ Майшев О.Г. с требованиями заявителей не согласились и просили об оставлении их без удовлетворения, сославшись на то, что положение Инструкции, оспариваемое заявителями, не противоречит действующему законодательству и принято Госналогслужбой России в пределах своей компетенции.
Представитель Министерства юстиции РФ Медова Н.В. пояснила, что изменения и дополнения Инструкции зарегистрированы Министерством юстиции РФ в установленном порядке и опубликованы, т.е. вступили в силу. Оспариваемое заявителями положение Инструкции, по мнению Министерства юстиции РФ, соответствует требованиям закона.
Выслушав заявителей Сергееву Т.В., Тимченко Г.В. и их представителя Матвиенко А.Н., представителей Государственной налоговой службы РФ Короткову Л.А., Ковалевскую Д.Е., Министерства финансов РФ Майшева О.Г., Министерства юстиции РФ Медову Н.В., заключение прокурора Генеральной прокуратуры РФ Харланова А.В., полагавшего в удовлетворении заявления отказать, и исследовав материалы дела, Верховный Суд Российской Федерации находит заявленные требования не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.
Как установлено судом, обжалуемые заявителями положения Инструкции были разработаны и изданы Госналогслужбой России по согласованию с Минфином России в соответствии с пунктом 3 статьи 10 Закона Российской Федерации от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", зарегистрированы в установленном порядке в Минюсте России, доведены до всеобщего сведения и оспариваемые положения Инструкции требованиям законодательства не противоречат и прав заявителей не нарушают.
Доводы заявителей о том, что содержащиеся в обжалуемом пункте Инструкции положения в части включения в облагаемый оборот сумм авансовых платежей и иных платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на счета в учреждения банков либо в кассу, противоречат статье 5 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", статьям 1, 3, 4, пункту 2 статьи 7 Закона Российской Федерации от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", поскольку положения названных статей в качестве объекта налога на добавленную стоимость устанавливают добавленную стоимость, а не оборот с реализации товаров (работ, услуг), и что суммы авансовых платежей и иных платежей, поступающие в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на расчетный счет предприятий, не являются объектом налога на добавленную стоимость, подлежащего взносу в бюджет, не могут быть признаны обоснованными, поскольку они основаны на предположении и не следуют из смысла и содержания названных статей Закона.
В соответствии со статьей 5 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2118-1 (далее - Закона) объектами налогообложения являются доходы (прибыль), стоимость определенных товаров, отдельные виды деятельности налогоплательщиков, операции с ценными бумагами, пользование природными ресурсами, имущество юридических и физических лиц, передача имущества, добавленная стоимость продукции, работ и услуг и другие объекты, установленные законодательными актами.
Таким образом, объектами налогообложения являются не только перечисленные в статье 5 Закона объекты, но и объекты, установленные в других законодательных актах.
Согласно подпункту "а" пункта 1 статьи 3 Закона Российской Федерации от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" объектами налогообложения по налогу на добавленную стоимость являются обороты по реализации на территории Российской Федерации товаров, выполненных работ и оказанных услуг.
Абзац второй пункта 1 статьи 4 указанного Закона предусматривает включение в облагаемый оборот любых получаемых предприятиями денежных средств, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).
Таким образом, положения пункта 9 раздела IV Инструкции в части включения в облагаемый оборот сумм авансовых платежей и иных платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на расчетный счет предприятия, не только не противоречат положениям вышеназванных статей, но и основаны на них.
Ссылка заявителей в обоснование своих требований на положения статьи 1 и пункта 2 статьи 7 Закона Российской Федерации от 06.12.91 N 1992-1 (далее - Закона) также является необоснованной, поскольку указанные положения содержат определение самого налога на добавленную стоимость (статья 1 Закона) и порядок исчисления суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей перечислению в бюджет (пункт 2 статьи 7 Закона), и не связаны с выводами заявителей о том, что обороты по реализации товаров (работ и услуг) не являются объектами налогообложения.
Дав анализ положений названных нормативных актов и положений оспариваемого пункта 9 Инструкции и сопоставив его с действующим законодательством РФ, суд приходит к выводу, что требования заявителей о признании недействительным пункта 9 раздела IV Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" в редакции изменений и дополнений Госналогслужбы РФ от 22.08.96 N 3 не основаны на Законе и не подлежат удовлетворению, поскольку оспариваемые положения Инструкции не противоречат нормам действующего законодательства и не нарушают прав заявителей.
Принимая решение об оставлении без удовлетворения заявления Сергеевой Т.В. и Тимченко Г.В. о признании недействительным оспариваемого положения Инструкции, суд принимает во внимание и то обстоятельство, что Верховным Судом Российской Федерации ранее проверялись на соответствие требованиям Закона Российской Федерации от 06.12.91 N 1992-1 положения пункта 1.2.1 письма Госналогслужбы России от 22.08.96 о внесении изменений и дополнений N 3 в Инструкцию, предусматривающие включение в облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот любых получаемых организациями (предприятиями) денежных средств, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), в том числе сумм авансовых и иных платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на счета в учреждения банков либо в кассу, и сумм, полученных в порядке частичной оплаты по расчетным документам за реализованные товары (работы, услуги), и имеется вступившее в законную силу решение Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.97, которым оспариваемое положение Инструкции признано соответствующим требованиям закона.
Не имеется оснований, предусмотренных Законом, и для удовлетворения требования Сергеевой Т.В. и Тимченко Г.В. о компенсации морального вреда, поскольку судом установлено, что оспариваемые заявителями положения Инструкции не противоречат нормам действующего законодательства и не нарушают их личные неимущественные права.
На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 191 - 197, 231, 232, 239.7 Гражданского процессуального кодекса РСФСР, Верховный Суд Российской Федерации решил:
заявление Сергеевой Татьяны Викторовны, Тимченко Галины Викторовны о признании недействительным (незаконным) пункта 9 раздела IV Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" в редакции изменений и дополнений Госналогслужбы РФ N 3 от 22 августа 1996 г., N 4 от 12 марта 1997 г., N 5, внесенных Приказом Госналогслужбы РФ от 29 декабря 1997 г. N АП-3-03/252, в части "включения в облагаемый оборот сумм авансовых платежей и иных платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на счета в учреждения банков либо в кассу" и их требования о компенсации с Государственной налоговой службы Российской Федерации морального вреда оставить без удовлетворения.
Настоящее решение обжалованию и опротестованию в кассационном порядке не подлежит и вступает в законную силу со дня его провозглашения.
Судья Верховного Суда
Российской Федерации
В.П.КНЫШЕВ
