Разъяснения Банка России "По вопросам, связанным с применением Положения Банка России от 02.09.2015 N 488-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета производных финансовых инструментов некредитными финансовыми организациями"

Сфера применения

1.

Правильно ли мы понимаем, что Положение Банка России N 488-П не применяется к договорам купли-продажи ценных бумаг, предусматривающим обязанность одной стороны передать ценные бумаги в собственность другой стороне не ранее третьего рабочего дня после дня заключения договора, и обязанность другой стороны принять и оплатить ценные бумаги, не содержащим указание на то, что этот договор является производным финансовым инструментом, и не удовлетворяющим определению производного инструмента согласно МСФО?

В соответствии с пунктом 1.1 Положения Банка России от 2 сентября 2015 года N 488-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета производных финансовых инструментов некредитными финансовыми организациями" (далее - Положение Банка России N 488-П) распространяется на договоры купли-продажи ценных бумаг, являющиеся производными финансовыми инструментами (далее - ПФИ) в соответствии с требованиями МСФО, которые предусматривают обязанность одной стороны по договору передать ценные бумаги в собственность другой стороне не ранее третьего рабочего дня после дня заключения договора, обязанность другой стороны принять и оплатить указанное имущество.

Положение Банка России N 488-П не распространяется на указанные договоры, если они не признаются производными инструментами в соответствии с МСФО, например, если договор является покупкой или продажей на стандартных условиях или не обладает всеми приведенными характеристиками производного инструмента:

(a) его стоимость меняется в результате изменения установленной процентной ставки, цены финансового инструмента, цены товара, обменного курса валют, индекса цен или ставок, кредитного рейтинга или кредитного индекса, или другой переменной, при условии, что в случае с нефинансовой переменной (иногда называемой "базисной") она не является специальной для стороны договора;

(b) для него не требуется первоначальной чистой инвестиции или требуется первоначальная чистая инвестиция, меньшая, чем та, которая была бы необходима для других видов договоров, которые, как ожидается, аналогичным образом реагировали бы на изменения рыночных факторов; и

(c) расчеты по нему осуществляются в будущем.

2.

Просьба разъяснить порядок бухгалтерского учета операций с валютными своп - договорами с датой исполнения Т+1 и Т+2. Распространяется ли на них Положение Банка России N 488-П?

Некредитные финансовые организации (далее - НФО) самостоятельно определяют, является ли договор ПФИ в соответствии с Федеральным законом от 22 апреля 1996 года N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг", в соответствии с МСФО или в соответствии с правом иностранного государства, нормами международного договора или обычаями делового оборота и в отношении которых правом иностранного государства или нормами международного договора предусмотрена их судебная защита.

В случае если валютный своп-договор является ПФИ, НФО отражает его в бухгалтерском учете в соответствии с Положением Банка России N 488-П.

При отражении в бухгалтерском учете валютного своп-договора, являющегося ПФИ, расчеты по которому осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора, НФО вправе руководствоваться приложениями 9 и 10 к Положению Банка России N 488-П.

В случае если валютный своп-договор, расчеты по которому осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора, не является ПФИ, НФО отражает его на счетах бухгалтерского учета в соответствии с пунктом 4.5 приложения 2 к Положению Банка России от 2 сентября 2015 года N 486-П "О Плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения" (далее - Положение Банка России N 486-П). На дату исполнения первой части своп-договора НФО осуществляет бухгалтерскую запись:

Дебет счета N 47408 "Расчеты по конверсионным операциям, производным финансовым инструментам и прочим договорам (сделкам), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки)" (далее - счет N 47408) - на сумму требования на получение денежных средств в рублях или в иностранной валюте в соответствии с условиями договора

Кредит счета N 47407 "Расчеты по конверсионным операциям, производным финансовым инструментам и прочим договорам (сделкам), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки)" (далее - счет N 47408) - на сумму обязательства по уплате денежных средств в рублях или в иностранной валюте в соответствии с условиями договора.

Требования и обязательства в иностранной валюте, отраженные на лицевых счетах к счету N 47407 и счету N 47408, подлежат пересчету в рубли и переоценке в соответствии с пунктом 11 Положения Банка России N 486-П.

Разницы, возникающие между рублевыми эквивалентами иностранной валюты по курсу сделки и по официальному курсу на дату исполнения договора, отражаются на счетах N 47407 и N 47408 в корреспонденции со счетом N 71511 "Доходы от операций с иностранной валютой" и счетом N 71512 "Расходы по операциям с иностранной валютой".

По мере осуществления расчетов по операциям суммы обязательств и требований на получение (уплату) денежных средств списываются со счетов N 47407 и N 47408 в корреспонденции со счетами по учету денежных средств.

С даты заключения валютного своп-договора и до даты прекращения признания или до даты исполнения первой части своп-договора бухгалтерский учет требований и обязательств в отношении базового актива осуществляется на соответствующих счетах главы Г Плана счетов, установленного Положением Банка России N 486-П (далее - План счетов).

Признание и прекращение признания

3.

В какой момент происходит прекращение признания ПФИ - в дату исполнения, установленную договором, или в дату фактического исполнения договора (в случае если они отличаются), а для опционов - в дату принятия решения об исполнении опциона (EXECUTION DATE), установленную договором, в дату исполнения опциона (CONTRACTUAL SETTLEMENT DATE), установленную договором, или в дату фактического исполнения опциона?

Условия прекращения признания НФО, применяющими МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" (далее - МСФО (IAS) 39), ПФИ установлены пунктом 1.4 Положения Банка России N 488-П и основаны на соответствующих положениях МСФО (IAS) 39.

Условия прекращения признания НФО, применяющими МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты" в редакции 2014 года (далее - МСФО (IFRS) 9), ПФИ установлены пунктом 1.41 Положения Банка России N 488-П и основаны на соответствующих положениях МСФО (IFRS) 9.

Дата прекращения признания ПФИ зависит от условий договора, являющегося ПФИ, включая условия расчетов, установленные на определенном рынке.

Оценка

4.

В соответствии с пунктом 3.1 Положения Банка России N 488-П ПФИ отражаются при первоначальном признании и последующей оценке на балансовых счетах по учету ПФИ по справедливой стоимости в валюте Российской Федерации.

По какому курсу должен осуществляться пересчет в рубли справедливой стоимости ПФИ, оцененной в иностранной валюте?

Положение Банка России N 488-П не устанавливает порядок оценки справедливой стоимости ПФИ. В соответствии с пунктом 2.1 Положения Банка России N 488-П НФО определяет справедливую стоимость ПФИ на основании МСФО (IFRS) 13 "Оценка справедливой стоимости", введенного в действие на территории Российской Федерации.

Справедливой стоимостью ПФИ, подлежащей отражению в бухгалтерском учете, является рублевый эквивалент справедливой стоимости в иностранной валюте по официальному курсу иностранной валюты, установленному Банком России на дату оценки справедливой стоимости.

5.

Согласно пункту 3.6 Положения Банка России N 488-П если затраты, связанные с заключением договора, являющегося ПФИ, или с выбытием ПФИ, осуществляются в иностранной валюте, то для целей бухгалтерского учета осуществляется их пересчет в валюту Российской Федерации по официальному курсу иностранной валюты по отношению к рублю, действующему на дату отражения указанных затрат в бухгалтерском учете некредитной финансовой организации.

МСФО предполагают использование рыночного курса. Насколько использование официального курса, устанавливаемого Банком России сегодня на завтра, соответствует данной концепции?

При пересчете активов, обязательств и операций, выраженных в иностранной валюте, в рубли наиболее распространено использование официального курса иностранной валюты, устанавливаемого Банком России на основе рыночных котировок.

Кроме того, применение официальных курсов позволяет обеспечить сопоставимость данных бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности разных организаций и предупредить возможное манипулирование обменными курсами валют. Официальные курсы являются информацией доступной для широкого круга пользователей, для получения которой не требуются чрезмерные затраты и усилия.

6.

Возможно ли отражать изменение справедливой стоимости ПФИ по состоянию на текущую дату по сравнению со стоимостью на дату предыдущей оценки на счетах бухгалтерского учета с использованием метода сторно и последующим отражением новой справедливой стоимости, а не через отражение изменения в виде разницы?

НФО отражает изменение справедливой стоимости ПФИ после первоначального признания бухгалтерской записью в соответствии с пунктом 4.3 Положения Банка России N 488-П.

Иной порядок отражения изменения справедливой стоимости ПФИ после первоначального признания на счетах бухгалтерского учета, в том числе с использованием сторнировочных бухгалтерских записей, Положением Банка России N 488-П не предусмотрен.

В случае если в результате переоценки ПФИ на текущую дату отраженный по нему на предыдущую дату оценки (переоценки) актив изменяется на обязательство (и наоборот), то отражение операции начинается по лицевому счету, имеющему сальдо (остаток) с последующим переносом сальдо, не соответствующего признаку счета, на соответствующий парный счет.

В приложениях к Положению Банка России N 488-П также приведен порядок отражения операций на парных счетах, который утверждается в учетной политике НФО, и при котором не формируются остатки на счетах, не соответствующие признаку счета.

Учет на счетах главы Г Плана счетов

7.

В каком порядке отражаются на счетах главы Г Плана счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях суммы требований и обязательств по ПФИ, в частности, требования и обязательства по опционам?

Порядок бухгалтерского учета требований и обязательств по договорам, являющимся ПФИ, включая опционы, на счетах главы Г установлен пунктом 10 приложения 2 к Положению Банка России N 486-П.

Особенности отражения на счетах главы Г Плана счетов требований и обязательств по опционам изложены в абзацах 14 - 19 пункта 10 приложения 2 к Положению Банка России N 486-П.