Разъяснения Банка России "По вопросам, связанным с применением Положения Банка России от 05.11.2015 N 502-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета операций негосударственных пенсионных фондов, связанных с ведением ими деятельности в качестве страховщика по обязательному пенсионному страхованию и деятельности по негосударственному пенсионному обеспечению" (далее - Положение Банка России N 502-П)"

Просим пояснить, какой датой и какими бухгалтерскими записями фонд должен отразить распределение результата инвестирования пенсионных накоплений, если доход получен за 2018 год, а решение Совета директоров о распределении инвестиционного дохода принято 31.01.2019.

Правильно ли мы понимаем, что распределение положительного (отрицательного) результата инвестирования средств пенсионных накоплений за отчетный период фонд отразит в отчетности за 1 квартал 2019 года.

Порядок расчета фондом результатов инвестирования средств пенсионных накоплений, не включенных в резервы фонда, для отражения на пенсионном счете накопительной пенсии установлен Указанием Банка России от 23.09.2016 N 4139-У "О порядке расчета результатов инвестирования средств пенсионных накоплений, не включенных в резервы негосударственного пенсионного фонда, для отражения на пенсионном счете накопительной пенсии" (далее - Указание Банка России N 4139-У).

В соответствии с пунктом 1 Указания Банка России N 4139-У расчетный период определяется как календарный год с 1 января по 31 декабря включительно.

Факты хозяйственной жизни фонда, происходящие в период между окончанием отчетного периода (31 декабря) и датой составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности (дата ее подписания на бумажном носителе руководителем фонда) и которые оказали или способны оказать влияние на ее финансовое состояние, признаются фондом событием после окончания отчетного периода.

Бухгалтерский учет событий после окончания отчетного периода фонд осуществляет в соответствии с требованиями Положения Банка России от 16.12.2015 N 520-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета некредитными финансовыми организациями событий после окончания отчетного периода", в соответствии с пунктом 2.1 которого к корректирующим событиям после окончания отчетного периода в том числе относится распределение результата инвестирования пенсионных накоплений фонда.

Поскольку решение уполномоченного органа фонда принято после отчетной даты (31 декабря), фонд в дату принятия решения уполномоченным органом в бухгалтерском учете отражает распределение результата инвестирования пенсионных накоплений как событие после окончания отчетного периода:

в состав средств пенсионных накоплений бухгалтерскими записями, приведенными в примерах 29, 30 Методических рекомендаций от 29.09.2016 N 32-МР по бухгалтерскому учету операций негосударственных пенсионных фондов, на которые распространяется Положение Банка России от 5 ноября 2015 года N 502-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета операций негосударственных пенсионных фондов, связанных с ведением ими деятельности в качестве страховщика по обязательному пенсионному страхованию и деятельности по негосударственному пенсионному обеспечению" (далее - Методические рекомендации N 32-МР), с использованием счетов N 72303, 72304;

в состав собственных средств бухгалтерской записью, приведенной в пункте 1 таблицы 4 Приложения к Положению Банка России N 502-П, на аналитических счетах пенсионных накоплений.

В отчетности фонда в соответствии с пунктом 15.1 Положения Банка России N 502-П распределение положительного (отрицательного) результата инвестирования средств пенсионных накоплений за отчетный период подлежит отражению за период, в котором получен результат инвестирования средств пенсионных накоплений.

Фонд распределяет положительный результат инвестирования средств пенсионных накоплений по договорам об обязательном пенсионном страховании (далее - договор ОПС) за отчетный год в феврале следующего года на основании решения акционеров.

В случае если резерв по обязательному пенсионному страхованию (далее - РОПС) инвестируется отдельным договором доверительного управления средствами РОПС, какими бухгалтерскими записями необходимо отразить распределение положительного результата инвестирования средств пенсионных накоплений, выплатного резерва, средств пенсионных накоплений, сформированных в пользу застрахованных лиц, которым назначена срочная пенсионная выплата, на пополнение средств РОПС.

Правильно ли мы понимаем, что до момента перечисления фондом средств на расчетный счет, открытый в рамках договора доверительного управления средствами РОПС, у фонда возникает расхождение между суммой обязательств и стоимостью имущества, переданного в доверительное управление средствами РОПС.

Фонд отражает в бухгалтерском учете направление части положительного дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений, выплатного резерва, средств пенсионных накоплений, сформированных в пользу застрахованных лиц, которым назначена срочная пенсионная выплата, на пополнение средств РОПС бухгалтерскими записями 35 - 37, приведенными в таблице 2 приложения к Положению Банка России N 502-П, бухгалтерскими записями примера 29 Методических рекомендаций N 32-МР.

Следовательно, с даты принятия решения о распределении дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений у фонда возникает расхождение между суммой обязательств, отраженных на счетах 34701 "Пенсионные накопления по договорам обязательного пенсионного страхования на этапе накопления", 34704 "Выплатной резерв", 34707 "Средства пенсионных накоплений, сформированные в пользу застрахованных лиц, которым назначена срочная пенсионная выплата" и стоимостью имущества, переданного в доверительное управление средствами пенсионных накоплений, средствами выплатного резерва и средствами пенсионных накоплений, сформированных в пользу застрахованных лиц, которым назначена срочная пенсионная выплата.

В дату перечисления фондом средств на расчетный счет, открытый в рамках договора доверительного управления средствами РОПС, указанное расхождение будет урегулировано.

Просим пояснить, имеет ли фонд право капитализировать произведенные в текущем году расходы на вознаграждения посредникам (агентам) за услуги, связанные с заключением договоров ОПС, при отсутствии подтверждения, что договор ОПС вступил в силу.

Правильно ли мы понимаем, что при отсутствии подтверждения о вступлении договора ОПС в силу, расходы на его заключение должны быть признаны фондом в составе расходов по мере того, как указанные расходы считаются понесенными - единовременно в текущем году.

В соответствии с пунктом 13.6 Положения Банка России N 502-П отчетный период для отражения в составе расходов фонда прямых аквизиционных расходов должен соответствовать отчетному периоду признания взносов по соответствующим договорам ОПС.

В случае когда расходы на вознаграждения посредникам (агентам) за услуги, связанные с заключением договоров ОПС, понесены, а договоры ОПС не вступили в действие на конец отчетного периода, и существует неопределенность, что договоры ОПС вступят в действие, прямые аквизиционные расходы списываются на расходы фонда по мере того, как указанные расходы считаются понесенными, то есть на дату подписания акта выполненных работ.

Если учетная политика фонда предусматривает капитализацию расходов, признанных фондом аквизиционными расходами, фонд признает отложенные аквизиционные расходы в соответствии с главой 14 Положения Банка России N 502-П.

При оценке отложенных аквизиционных расходов фонд может применять положения пункта 14.4 Положения Банка России N 502-П, применять предположения, аналогичные тем, которые используются для оценки обязательств по соответствующим договорам, тем самым обеспечивая эквивалентность доходов и расходов, признаваемых по договорам.

Таким образом, отложенные аквизиционные расходы не могут быть признаны без признания соответствующих обязательств по договорам ОПС.

При назначении негосударственной пенсии по договорам негосударственного пенсионного обеспечения (далее - договор НПО), предусматривающим страховую пенсионную схему, вкладчик своим распоряжением может изменить вид пенсионной схемы в отношении участника со страховой пенсионной схемы на сберегательную.

Просим разъяснить порядок отражения указанного изменения в бухгалтерском учете фонда.

В соответствии с пунктом 5.6 Положения Банка России N 502-П договор, классифицированный в категорию договоров страхования, не может быть переклассифицирован в категорию инвестиционных договоров с негарантированной возможностью получения дополнительных выгод (далее - НВПДВ) после первоначального признания до даты, когда все права и обязательства не будут исполнены или не истекут.

Таким образом, если в соответствии с пенсионными правилами фонда и условиями договора НПО у участника при наступлении пенсионных оснований возникает право изменить страховую пенсионную схему на сберегательную, и участник принимает решение воспользоваться этим правом, то такое изменение в бухгалтерском учете фонда отражает следующим образом.

1. Прекращает признание договора НПО, классифицированного как страховой:

Дебет счета N 34801 "Резерв покрытия пенсионных обязательств по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, классифицированным как страховые"

Кредит счета N 71304 "Уменьшение пенсионных обязательств" по символу отчета о финансовых результатах (далее - ОФР) 12201 приложения 1 к Положению Банка России от 02.09.2015 N 487-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета доходов, расходов и прочего совокупного дохода некредитных финансовых организаций" (далее - Положение Банка России N 487-П);

2. Признает договор НПО, классифицированный как инвестиционный с НВПДВ:

Дебет счета N 71303 "Увеличение пенсионных обязательств" по символу ОФР 22301

Кредит счета N 34901 "Резерв покрытия пенсионных обязательств по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, классифицированным как инвестиционные, с негарантированной возможностью получения дополнительных выгод".

При этом внесенные ранее пенсионные взносы по договору НПО, классифицированному как страховой, фонд признает как пенсионные взносы по договору НПО, классифицированному как инвестиционный с НВПДВ.

Просим пояснить, что в Положении Банка России N 502-П понимается под достаточной степенью вероятности получения излишне выплаченных средств по договорам НПО, которые возникли в случае выплат за период после смерти участника (далее - излишне выплаченные средства).

По каким критериям фонд в целях правильного отражения и учета излишне выплаченных средств может судить о том, что степень вероятности их получения фондом является достаточной?

В соответствии с пунктом 23.1 Положения Банка России N 502-П при применении указанного Положения фонды руководствуются Международными стандартами финансовой отчетности (далее - МСФО) и Разъяснениями МСФО, принимаемыми Фондом МСФО, введенными в действие на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4.40 Концептуальных основ финансовой отчетности понятие вероятности используется в критериях признания для обозначения степени неопределенности в отношении поступления в организацию или выбытия из нее будущих экономических выгод, связанных с объектом.

Оценка степени неопределенности в отношении будущих экономических выгод осуществляется на основе свидетельств, имеющихся на момент составления финансовой отчетности. Например, если погашение дебиторской задолженности, причитающейся организации, представляется вероятным, то в отсутствие свидетельств обратного, признание дебиторской задолженности в качестве актива является оправданным.

Также в пункте 23 МСФО (IAS) 37 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" конкретизируется, что понятие высокой вероятности означает пороговое значение - событие считается вероятным, если такое событие скорее произойдет, чем не произойдет, то есть вероятность наступления события выше вероятности его ненаступления. При этом не исключаются и более высокие пороговые значения.

Фонд при определении достаточной степени вероятности возврата (погашения) излишне выплаченных средств должен учитывать в том числе сроки возврата не полученных почтовых переводов с излишне выплаченными средствами, вероятность возврата излишне выплаченных средств правопреемниками, возможность проведения зачета суммы переплаты излишне выплаченных средств и суммы средств, учтенных на пенсионном счете умершего участника, которые подлежат выплате правопреемнику.

Исходя из норм пункта 12.7 Положения Банка России N 502-П излишние выплаты в случае достаточной степени вероятности их получения фондом отражаются на счетах второго порядка, предусмотренных для отражения переплат.

Вправе ли фонд в целях погашения дебиторской задолженности осуществлять возврат излишне выплаченных сумм пожизненной негосударственной пенсии за счет остатков средств на счетах участника (вкладчика) или выкупной суммы путем их (ее) списания в порядке взаимозачета, в том числе до подачи правопреемником в фонд заявления о выплате выкупной суммы и/или до возврата излишне выплаченных сумм банком?

Фонд может осуществлять зачет дебиторской задолженности по излишне выплаченным средствам и кредиторской задолженности перед правопреемником по выплате средств, учтенных на пенсионном счете умершего участника, если такое право (обязанность) установлено договором НПО.

При этом фонд производит указанный зачет в дату, когда такое право может быть (должно быть) реализовано в соответствии с условиями договора НПО.

Просим привести бухгалтерские записи по отражению излишних выплат по договорам НПО в составе дебиторской задолженности в случае, если фонд по причине отсутствия информации о смерти участника произвел излишнюю выплату и удержал налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

До какого момента фонд должен отражать в бухгалтерском учете излишне выплаченные средства в соответствии с пунктами 12.7 и 12.8 Положения Банка России N 502-П в составе дебиторской задолженности?

В случае если фонд по причине отсутствия информации о смерти участника произвел излишнюю выплату и удержал НДФЛ, то фонд отражает излишние выплаты по договорам НПО в составе дебиторской задолженности бухгалтерскими записями, приведенными в примерах 50 и 120 Методических рекомендаций N 32-МР.

Примеры отражения в бухгалтерском учете выплат правопреемникам по договору НПО приведены в примерах 46, 70, 95 Методических рекомендаций N 32-МР.

Фонд может отразить зачет дебиторской задолженности по излишне выплаченным средствам и кредиторской задолженности перед правопреемником следующей бухгалтерской записью:

Дебет счета 48305 "Расчеты по выплатам"

Кредит счета 48306 "Расчеты по выплатам (переплаты)" на сумму с учетом НДФЛ, удержанного с суммы излишне выплаченных сумм.

В соответствии с Положением Банка России N 487-П расходы признаются фондом при одновременном соблюдении условий пункта 4.1 указанного Положения.

Таким образом, фонд должен отражать в бухгалтерском учете излишне выплаченные средства в соответствии с пунктами 12.7 и 12.8 Положения Банка России N 502-П в составе дебиторской задолженности до момента, когда указанные суммы переплат будут удовлетворять критериям признания в качестве расходов в соответствии с требованиями пункта 4.1 Положения Банка России N 487-П.